Mese: Gennaio 2016

SANZIONI AL NOTAIO CHE ROGITA UN ATTO ISTITUTIVO DI TRUST SFUGGENTE AL FISCO

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

È soggetto a sanzione il notaio che, consapevole delle finalità elusive del suo cliente, stipula atti (ad esempio, di costituzione di un fondo patrimoniale, di una rendita vitalizia e di istituzione di un trust) idonei a integrare la sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte prevista dall'art. 11 del D.Lgs 74/2000. Ciò in considerazione del fatto che la funzione specifica del notaio non riguarda soltanto la tutela degli affari privati delle parti contraenti, ma anche gli interessi della collettività dei cittadini e, quindi, dell'Erario.

E' questo il principio sancito dalla Suprema Corte di Cassazione, con sentenza del 29 gennaio 2016, n. 1716, che, rilevando come anche strumenti negoziali leciti e che non presentano caratteri di invalidità possono realizzare l’intento fraudolento del soggetto agente, ha affermato che "l’obbligo di rogare l’atto deve essere coordinato con la facoltà di rifiutarsi quando l’atto da rogare si ponga come evidente strumento elusivo di norme pubblicistiche". Conseguentemente, gli atti ricevuti da notaio e stipulati dal cliente per la finalità criminosa di rendere in tutto o in parte inefficace la riscossione coattiva di imposte non pagate sono da ritenere nulli.

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I VANTAGGI DEL LEASING IMMOBILIARE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

Dal 1° gennaio 2016 risultano detraibili, nella misura del 19% della spesa sostenuta, i canoni di leasing immobiliare e relativi oneri accessori, compreso il costo di acquisto del riscatto, degli immobili adibiti ad abitazione principale entro un anno dalla consegna. La detrazione spetta anche se l’immobile acquistato è in fase di costruzione o da costruire.

Possono usufruire dell’agevolazione le persone fisiche il cui reddito complessivo è uguale o inferiore a 55.000,00 euro annui all'atto della stipula del contratto di leasing e che non sono proprietarie di altri immobili ad uso abitativo.

L’agevolazione spetta in misura diversa, a seconda che il soggetto che sostiene la spesa abbia più o meno di 35 anni.
In caso di contribuenti di età inferiore ai 35 anni, la detrazione del 19% compete per un importo annuo pari a:
- massimo 8.000,00 euro in riferimento ai canoni di leasing e agli oneri accessori;
- massimo 20.000,00 euro in riferimento all'importo del riscatto.
Per i contribuenti di età pari o superiore a 35 anni, l’importo su cui calcolare la detrazione si riduce del 50% e pertanto:
- massimo 4.000,00 euro in riferimento ai canoni di leasing e agli oneri accessori;
- massimo 10.000,00 euro in riferimento all'importo del riscatto.

In caso di licenziamento non per giusta causa e involontario, il pagamento del canone può essere sospeso mediante presentazione di apposita richiesta da parte dell’utilizzatore al concedente, per una volta durante l’intera durata del contratto e per un massimo di 12 mesi. Alla scadenza di tale periodo il pagamento riprende normalmente e il contratto di leasing viene prorogato per il periodo di tempo pari alla sospensione. Si ricorda che per il rilascio dell’immobile il concedente può usufruire del procedimento di convalida di sfratto.

Contestualmente, per il trasferimento di immobili a banche e intermediari finanziari che esercitano l’attività di leasing avente per oggetto abitazioni di categoria catastale diversa da A/1, A/8, A/9 acquisite in locazione finanziaria da utilizzatori per i quali l’immobile presenta le condizioni per l’applicazione delle agevolazioni prima casa, l’imposta di registro è ridotta all'1,5%, l’imposta ipotecaria-catastale a 50,00 euro e sussiste l’esenzione dall'imposta di bollo e catastale.

Il valore di riscatto sconterà l'imposta di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa pari a 200,00 euro ciascuna.

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ESTROMISSIONE AGEVOLATA DI IMMOBILI STRUMENTALI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

La legge di stabilità 2016 ripropone una norma, introdotta più volte in passato, volta a estromettere dal regime d’impresa gli immobili strumentali dell’imprenditore individuale, con un’imposizione sostitutiva notevolmente ridotta rispetto a quella ordinaria, in quanto sulle plusvalenze latenti del suddetto immobile è dovuta un’imposta sostitutiva dell’8%.

Vediamo quali sono i presupposti soggettivo e oggettivo necessari per usufruire di tali benefici fiscali.

I soggetti ammessi all'estromissione agevolata degli immobili strumentali sono esclusivamente gli imprenditori individuali.
Restano, quindi, esclusi dall'ambito di applicazione dell’agevolazione:
1) gli esercenti arti o professioni;
2) le società, che possono comunque beneficiare delle disposizioni di favore sull'assegnazione ai soci, laddove ne ricorrano i presupposti previsti.
Bisogna tenere presente che:
- è irrilevante il regime contabile adottato, che può quindi essere ordinario o semplificato. La circolare dell’Agenzia delle Entrate, n. 39/2008, ammetteva ai benefici anche i contribuenti minimi (ex art. 1, comma 96 e seguenti della L. 244/2007). Tale chiarimento dovrebbe rimanere valido anche nell'attuale contesto e dovrebbe potersi riferire ai nuovi regimi agevolativi nel frattempo disciplinati dal legislatore;
- i beneficiari devono risultare in attività, sia alla data del 31.10.2015 (data in cui gli immobili strumentali devono risultare posseduti dall'imprenditore), sia alla data dell’1.1.2016 (data alla quale vengono riferiti gli effetti dell’estromissione);
- l’agevolazione non compete, invece, all'imprenditore individuale che, pur rivestendo tale qualifica alla data del 31.10.2015, abbia cessato la propria attività d’impresa prima dell’1.1.2016, in quanto in quel caso il presupposto per l’attribuzione del bene alla sfera patrimoniale privata si è già verificato.
Inoltre, dai chiarimenti contenuti nelle circolari nn. 40/2002 e 39/2008 (che dovrebbero essere confermati) si evince che:
- non costituisce causa ostativa all'estromissione agevolata lo stato di liquidazione dell’impresa individuale;
- l’agevolazione non compete all'imprenditore individuale che abbia concesso l’unica azienda in affitto o in usufrutto prima della data di riferimento oggi fissata all'1.1.2016. Per la durata dell’affitto o usufrutto dell’unica azienda, l’affittante non riveste la qualifica di imprenditore, come si desume dall'art. 67, comma 1 lett. h) del TUIR;
- in caso di trasferimento dell’azienda a titolo gratuito (successione e donazione), l’estromissione può essere effettuata dall'erede o donatario dell’imprenditore deceduto o donante successivamente al 31.10.2015, a condizione che l’erede/donatario abbia proseguito l’attività del de cuius in forma individuale.

Da un punto di vista oggettivo, l’estromissione riguarda i beni immobili strumentali di cui all'art. 43, comma 2 del D.P.R. 917/1986 posseduti alla data del 31.10.2015, quali:
1. gli immobili strumentali per destinazione, vale a dire quelli utilizzati esclusivamente per l’esercizio dell’impresa, indipendentemente dalla categoria catastale;
2. gli immobili strumentali per natura, ovvero gli immobili che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Si tratta degli immobili rientranti nelle categorie catastali B, C, D, E e A/10.
Occorre precisare altresì che:
- non rientrano tra i beni agevolabili gli immobili di civile abitazione (classificati nelle categorie del gruppo A, fatta eccezione per la categoria A/10) utilizzati promiscuamente per l’esercizio dell’impresa e per le esigenze personali o familiari dell’imprenditore;
- l’agevolazione non spetta con riferimento agli immobili posseduti in forza di contratti di leasing, in quanto essi assicurano la mera detenzione dei beni, mentre l’agevolazione ne presuppone il possesso in forza della proprietà o di altro diritto reale;
- per gli immobili strumentali per destinazione non assume alcuna rilevanza la categoria catastale. Pertanto, una volta accertata la strumentalità dell’immobile, l’oggetto dell’agevolazione potrebbe riguardare anche un immobile accatastato per esempio nella categoria A/2;
- se l’immobile estromesso è posseduto dall'imprenditore individuale in regime di comunione, l’imposta sostitutiva si applica sulla quota del valore di spettanza dell’imprenditore;
- gli immobili strumentali per natura potranno essere estromessi anche se non impiegati nel ciclo produttivo dell’impresa ovvero se dati in locazione o comodato a terzi.
Gli immobili strumentali per natura o per destinazione si considerano relativi all'impresa solo se indicati:
1. nell'inventario redatto ai sensi dell’art. 2217 c.c.;
2. ovvero, per le imprese in contabilità semplificata, nel registro dei beni ammortizzabili, o secondo le modalità che prevedono le annotazioni nel registro degli acquisti.

Non potranno invece essere oggetto di estromissione agevolata gli immobili che:
1) costituiscono beni merce;
2) non sono strumentali né per natura né per destinazione, anche se indicati nell'inventario.

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LEGGE DI STABILITA' 2016 - terza parte

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

Vediamo, in sintesi, quali sono le novità fiscali introdotte dalla Legge di Stabilità 2016.

IRAP medici
Viene previsto che non sussiste autonoma organizzazione ai fini IRAP nel caso di medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione, ove percepiscano per l’attività svolta presso tali strutture più del 75% del proprio reddito complessivo.
Sono in ogni caso irrilevanti, ai fini della sussistenza dell’autonoma organizzazione, l’ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all'attività svolta.
L’esistenza dell’autonoma organizzazione è comunque configurabile in presenza di elementi che superano lo standard e i parametri previsti dalla Convenzione con il SSN.

Note di variazione IVA
Si sostituisce l’art. 26 del D.P.R. n. 633/1972 per superare alcuni problemi derivanti dalla norma. Infatti, in caso di mancato pagamento dei crediti, le disposizioni vigenti rendono l’IVA addebitata dal cedente o prestatore sostanzialmente non recuperabile.
Tra le altre cose, la norma cerca di distinguere le variazioni da risoluzione (che l’art. 90 della direttiva n. 2006/112/CE impone agli Stati membri di concedere) e quelle da mancato pagamento, disciplinandole in due commi diversi (rispettivamente il comma 2 e il comma 4 del nuovo art. 26).

Estensione reverse charge
Si estende il meccanismo del reverse charge a fini IVA anche alle prestazioni di servizi resi dalle imprese consorziate nei confronti del consorzio di appartenenza, ove detto consorzio sia aggiudicatario di una commessa nei confronti di un ente pubblico, al quale il consorzio sia tenuto ad emettere fattura (ai sensi delle disposizioni relative allo split payment).
L’efficacia delle norme così introdotte è subordinata all'autorizzazione UE.

Compensazione cartelle esattoriali
Si estendono al 2016 le norme che consentono la compensazione delle cartelle esattoriali in favore delle imprese titolari di crediti commerciali e professionali non prescritti, certi, liquidi ed esigibili, maturati nei confronti della PA e certificati secondo le modalità previste dalla normativa vigente.

Termini per gli accertamenti fiscali
Si modifica la vigente disciplina dei termini per l’accertamento delle imposte sui redditi e dell’IVA:
- sono allungati di un anno i termini per l’accertamento dell’IVA e delle imposte sui redditi, dal 31 dicembre del quarto anno al 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione;
- si estende al caso della dichiarazione IVA nulla l’allungamento dei termini per l’accertamento previsto attualmente per la mancata dichiarazione. Anche in tal caso dunque si rende tempestivo l’accertamento effettuato fino all'ottavo anno successivo a quello della dichiarazione;
- viene espunta la norma che raddoppia i termini per l’accertamento dell’IVA e delle imposta sui redditi nel caso di violazione che comporta obbligo di denuncia per uno dei reati tributari previsti dal D.Lgs. n. 74/2000.
Le norme così novellate si applicano agli avvisi relativi al periodo d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2016 e ai periodi successivi (quindi, a partire dalla dichiarazione dei redditi 2017).

Riforma sanzioni tributarie amministrative
Si anticipa dal 1° gennaio 2017 al 1° gennaio 2016 l’entrata in vigore della riforma del sistema sanzionatorio amministrativo tributario, disposta in attuazione della legge di delega fiscale.
Restano comunque ferme le sanzioni dovute in base alle norme relative alla procedura di voluntary disclosure vigenti alla data di presentazione della relativa istanza.
Si introduce, inoltre, la possibilità di notificare gli atti da porre ex lege a conoscenza del contribuente nell'ambito della procedura di voluntary disclosure all'indirizzo di posta elettronica certificata del professionista che assiste il contribuente nella procedura.
Occorre, a tal fine, che il contribuente abbia manifestato la propria volontà in tal senso.

Rateazione debiti tributari
Si consente ai contribuenti decaduti dal beneficio della rateazione di somme dovute a seguito di accertamenti con adesione di essere riammessi alla dilazione.
Il beneficio spetta ai contribuenti decaduti nei 36 mesi antecedenti al 15 ottobre 2015. Esso è limitato al solo versamento delle imposte dirette ed è condizionato alla ripresa, entro il 31 maggio 2016, del versamento della prima rata scaduta.

Versamento da parte dei notai dei tributi riscossi
Si apportano alcune modificazioni alla disciplina del notariato, al fine di garantire la stabilità del gettito tributario derivante dagli atti registrati dai notai. Le nuove disposizioni entrano in vigore il 1° gennaio 2016.

Obbligo di comunicazione del PM all’Agenzia delle Entrate
Si modifica la norma che attualmente inserisce i proventi derivanti da fatti, atti o attività qualificabili come illecito - se non già sottoposti a sequestro o confisca penale - tra i redditi rilevanti ai fini delle imposte.
Con l’inserimento di un nuovo periodo, si stabilisce che quando è commessa una violazione per la quale scatta l’obbligo di denuncia a carico dei pubblici ufficiali e degli incaricati di un pubblico servizio (ex art. 331 c.p.p., in caso di reato perseguibile d’ufficio), il PM - se ritiene che dal fatto illecito possa derivare un provento o un vantaggio illecito - deve darne notizia all'Agenzia delle Entrate affinché svolga i propri accertamenti.

Operazioni con Paesi black list
Vengono apportano modifiche alla deducibilità dei costi per operazioni con Paesi black list, così come alla disciplina fiscale delle società controllate estere (CFC - Controlled Foreign Companies):
- si elimina l’attuale disciplina speciale della deducibilità dei costi sostenuti per operazioni intercorse con soggetti operanti in Stati a regime fiscale privilegiato;
- si prevede un criterio univoco, fissato ex lege, per individuare tali Paesi ai fini della disciplina CFC, e cioè la presenza di un livello nominale di tassazione inferiore al 50% di quello applicabile in Italia;
- si stabilisce che la disciplina CFC, in presenza delle condizioni di legge (relative in particolare ai livelli bassi di tassazione), si applica, a determinate condizioni, anche nel caso di società residenti in Stati membri UE o in paesi SEE che hanno un accordo con l’Italia in merito allo scambio di informazioni a fini fiscali.

Trattamento fiscale somme derivanti da procedure di risoluzione bancaria
Si disciplina il trattamento fiscale delle somme derivanti dalla riduzione o conversione di strumenti di capitale nell’ambito delle procedure di risoluzione bancaria.
In particolare, i maggiori o minori valori derivanti dalla riduzione o conversione di azioni (conformemente alle procedure previste in tema di risoluzione dal D.Lgs. n. 180/2015) non concorrono a formare il reddito imponibile ai fini delle imposte dirette, né a formare la base imponibile IRAP del soggetto che ha emesso gli strumenti stessi.
Inoltre, i maggiori o minori valori derivanti dal cd. bail in (ossia dalla misura di risoluzione delle banche che prevede la riduzione o la conversione in capitale dei diritti degli azionisti e dei creditori), nonché i conferimenti del Fondo di risoluzione e le somme corrisposte dal sistema di garanzia dei depositanti nel corso della procedura di risoluzione, non concorrono alla formazione del reddito imponibile ai fini IRES, per la parte che eccede le perdite pregresse e di periodo, né alla base imponibile IRAP dell’ente sottoposto a risoluzione.

Reddito di lavoro dipendente
Si modificano le nozioni di alcuni valori, somme e servizi percepiti o goduti dal dipendente ed esclusi dall’imposizione IRPEF.

Rientro ricercatori
Si proroga al 2017 la norma in materia di rientro dei lavoratori dall’estero, che prevede benefici fiscali consistenti nella detassazione IRPEF del reddito da lavoro del 70% o dell’80%, in base al sesso del lavoratore, in favore dei soggetti che rientrano in Italia entro il 31 dicembre 2015.

Detrazioni per redditi di pensione
Aumentano, a decorrere dal 2016, le detrazioni dall'imposta lorda IRPEF spettanti con riferimento ai redditi da pensione. La detrazione risulta pari, per i soggetti di età inferiore a 75 anni, a:
- 1.783 euro (1.725 euro nella normativa vigente), se il reddito complessivo non supera 7.750 euro (7.500 euro nella normativa vigente); resta fermo che l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 690 euro;
- 1.255 euro (così come nella disciplina vigente), aumentata del prodotto tra 528 euro (470 euro nella normativa vigente) e l’importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro (valore identico a quello stabilito nella disciplina vigente), diminuito del reddito complessivo, e 7.250 euro (7.500 euro nella disciplina vigente), qualora l’ammontare del reddito complessivo sia superiore a 7.750 euro (7.500 euro nella normativa vigente) e pari o inferiore a 15.000 euro (valore identico a quello stabilito nella disciplina vigente).
Resta immutata la disciplina per i casi in cui il soggetto abbia un reddito complessivo superiore a 15.000 euro.
Per i soggetti di età pari o superiore a 75 anni, a decorrere dal 2017, la detrazione risulta pari a:
- 1.880 euro (1.783 euro nella disciplina vigente), se il reddito complessivo non supera 8.000 euro (7.750 euro nella normativa vigente); resta fermo che l’ammontare della detrazione effettivamente spettante non può essere inferiore a 713 euro;
- 1.297 euro (così come nella disciplina vigente), aumentata del prodotto tra 583 euro (486 euro nella normativa vigente) e l’importo corrispondente al rapporto tra 15.000 euro (valore identico a quello stabilito nella disciplina vigente), diminuito del reddito complessivo, e 7.000 euro (7.250 euro nella disciplina vigente), qualora l’ammontare del reddito complessivo sia superiore a 8.000 euro (7.750 euro nella normativa vigente) e pari o inferiore a 15.000 euro (valore identico a quello stabilito nella disciplina vigente).
Anche per i soggetti di età pari o superiore a 75 anni, resta immutata la disciplina per i casi di reddito complessivo superiore a 15.000 euro.

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NOLEGGIO OCCASIONALE DELLE IMBARCAZIONI

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

I contribuenti che svolgono in forma occasionale attività di noleggio delle proprie imbarcazioni possono beneficiare dell’imposta sostitutiva del 20% da applicare ai fini IRPEF o IRES ai proventi derivati dall'attività di noleggio, comunicando semplicemente agli Enti competenti i dati necessari e identificativi oggetto del noleggio stesso.

Ecco una check list degli adempimenti obbligatori.
Occorre subito precisare che il limite oltre il quale non si può configurare l’occasionalità dell’attività di noleggio è di 42 giorni all'anno. Tale limite è stato modificato dal D.L. 69/2013, in quanto in precedenza la possibilità di fruire di tale regime era delimitata dall'importo totale annuo dei proventi derivanti dall'attività di noleggio, quantificabile in 30.000,00 euro.

Gli adempimenti che il contribuente deve assolvere sono:
- sottoscrizione del modello reperibile sul sito dell’Agenzia delle Entrate compilato e firmato in ogni sua parte;
- comunicazione via PEC all'indirizzo dc.acc.noleggio@agenziaentrate.it dell’Agenzia delle Entrate del modello sopra indicato. Occorre precisare che tale modello deve essere trasmesso prima dell’inizio di ogni noleggio e la mancata comunicazione preclude al contribuente la possibilità di fruire del regime tributario sostitutivo o la decadenza dal medesimo regime;
- comunicazione alla Capitaneria di porto territorialmente competente;
- nel caso in cui il contratto di noleggio preveda la presenza di lavoratori con contratto di lavoro occasionale di tipo accessorio, il contribuente dovrà effettuare la comunicazione anche all'Inps e all'Inail;
- conservazione, fino ai termini di decadenza dell’attività di accertamento, dell’originale del modello di comunicazione, della ricevuta d’invio della comunicazione e della documentazione relativa ai pagamenti ricevuti a seguito dei proventi prodotti dall'attività di noleggio.

Il contribuente, in sede di dichiarazione dei redditi, andrà a determinare l’imposta da versare a titolo sostitutivo dei redditi prodotti con il noleggio occasionale della propria imbarcazione e provvederà al versamento dell’importo utilizzando il modello F24 ed indicando il codice tributo 1847.

Infine, occorre precisare che i proventi prodotti dal contribuente per l’attività di noleggio occasionale assoggettati (su richiesta del contribuente stesso) all'imposta sostitutiva del 20% si vedono precludere la possibilità della detrazione o deducibilità dei costi e delle spese sostenute relative all'attività di noleggio.

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ORDINE DI BORSA IMPARTITO TELEFONICAMENTE ALLA BANCA DAL CLIENTE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

L'ordine di borsa di acquisto o di vendita impartito telefonicamente alla banca dal cliente è valido anche se non registrato ed in assenza di una attestazione scritta dell'esecuzione, poiché né la normativa primaria contenuta nel TUF, né la Delibera Consob n.16190/2007 prescrivono tale adempimento.
E' questo il principio sancito dalla Suprema Corte con sentenza del 15 gennaio 2016, n. 612. In particolare, l’art. 57 (registrazione degli ordini telefonici ed elettronici) della Delibera Consob n. 16190/2007 prescrive che gli intermediari devono registrare su nastro magnetico, o su altro supporto equivalente, gli ordini impartiti telefonicamente dai clienti, e devono mantenere evidenza degli ordini inoltrati elettronicamente dai clienti.
Tuttavia, la Corte di Cassazione, nella sentenza indicata, ha osservato che l'art. 57 della Delibera Consob n. 16190/2007, così come la normativa primaria contenuta nel TUF, non prescrivono in nessun punto che l'intermediario debba obbligatoriamente (a pena di invalidità) registrare l'ordine di negoziazione ricevuto telefonicamente e nemmeno dispongono un onere per la banca di invio di una attestazione relativamente agli ordini medesimi.
Su tali basi, la Suprema Corte ritiene pertanto che la registrazione dell'ordine conferito telefonicamente non possa qualificarsi quale requisito di forma, sia pure ad probationem, dell'ordine di acquisto o di vendita in tal modo conferito all'intermediario, tale da precludere, in mancanza, ogni altra prova e che debba escludersi che con le citate disposizioni regolamentari la Consob abbia introdotto un mezzo esclusivo di prova da parte dell'intermediario dell'ordine conferito dal cliente, potendo l'intermediario provare anche in altro modo l'esistenza e la validità dell'ordine comunque ricevuto, seppure non registrato.
Conseguentemente, l’ordine di borsa di acquisto o di vendita, impartito telefonicamente dal cliente, anche se non registrato, può essere provato dalla banca in giudizio con piena libertà di mezzi, anche, eventualmente, attraverso presunzioni (queste non sindacabili in sede di legittimità).

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LEGGE DI STABILITA' 2016 - seconda parte

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

Vediamo, in sintesi, quali sono le novità fiscali introdotte dalla Legge di Stabilità 2016.

IRAP in agricoltura
A partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 (quindi, per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare, dal 2016) vengono esclusi dall'ambito soggettivo IRAP i soggetti che esercitano una attività agricola ai sensi dell’art. 32 TUIR, i soggetti di cui all’art. 8, D.Lgs. n. 227/2001, nonché le cooperative e loro consorzi ex art. 10, D.P.R. n. 601/1973.

IRAP deduzione assunzioni
Si estende la deducibilità del costo del lavoro dall’imponibile IRAP, nel limite del 70%, per ogni lavoratore stagionale impiegato per almeno 120 giorni nel periodo d’imposta, a decorrere dal secondo contratto stipulato con lo stesso datore di lavoro nell’arco di due anni a partire dalla cessazione del precedente contratto.

Ristrutturazioni edilizie , bonus mobili e risparmio energetico: proroga detrazioni
Vengono prorogate le detrazioni per gli interventi di ristrutturazione edilizia e di riqualificazione energetica. In particolare, si mantengono anche per il 2016 le attuali misure fissate al:
- 65% per gli interventi di riqualificazione energetica, inclusi quelli relativi alle parti comuni degli edifici condominiali;
- 50% per le ristrutturazioni e per il connesso acquisto di mobili.
Per quanto riguarda il bonus mobili, viene previsto che le giovani coppie, anche di fatto, in cui almeno uno dei due componenti non abbia superato i 35 anni, che hanno acquistato un immobile da adibire ad abitazione principale possono usufruire di una detrazione fiscale del 50% per le spese sostenute per l’acquisto di mobili nel 2016 fino a 16.000 euro.
Inoltre, le detrazioni per gli interventi di riqualificazione energetica sono usufruibili anche dagli IACP, comunque denominati, per le spese sostenute, dal 1° gennaio 2016 al 31 dicembre 2016, per gli interventi realizzati su immobili di loro proprietà adibiti ad edilizia residenziale pubblica.
Si introduce la possibilità per i soggetti che si trovano nella no tax area (pensionati, dipendenti e autonomi) di cedere la detrazione fiscale loro spettante per gli interventi di riqualificazione energetica di parti comuni degli edifici condominiali ai fornitori che hanno effettuato i lavori, con modalità da definire con successivo provvedimento dell’Agenzia delle Entrate.
Si estende l’applicazione delle detrazioni per interventi di efficienza energetica, pari al 65% delle spese sostenute, anche per l’acquisto, l’installazione e la messa in opera di dispositivi multimediali per il controllo da remoto degli impianti di riscaldamento e/o produzione di acqua calda e/o climatizzazione delle unità abitative, che garantiscono un funzionamento efficiente degli impianti, nonché dotati di specifiche caratteristiche.

Leasing immobili ad uso abitazione principale
Si introduce una disciplina civilistica e fiscale sulla locazione finanziaria di immobili adibiti ad uso abitativo.
Sul versante fiscale, oltre alle agevolazioni in materia di imposta di registro, si segnala la deducibilità ai fini IRPEF nella misura del 19% dei costi, relativi al contratto di locazione finanziaria, e in particolare:
- dei canoni e dei relativi oneri accessori, per un importo non superiore a 8.000 euro;
- del costo di acquisto dell’immobile all'esercizio dell’opzione finale, per un importo non superiore a 20.000 euro, ove le spese siano sostenute da giovani di età inferiore a 35 anni, con un reddito complessivo non superiore a 55.000 euro all'atto della stipula del contratto di locazione finanziaria e non titolari di diritti di proprietà su immobili a destinazione abitativa.
La detrazione spetta alle medesime condizioni previste per la detrazione degli interessi passivi sui mutui contratti per l’abitazione principale.
Per i soggetti di età pari o superiore a 35 anni, ferme restando le altre condizioni richieste con le norme in esame, l’importo massimo detraibile a fini IRPEF è dimezzato (dunque al massimo 4.000 euro per i canoni e 10.000 euro per il costo di acquisto).

Edilizia popolare
Si estende l’applicazione delle agevolazioni fiscali previste per gli Istituti autonomi case popolari, comunque denominati (e loro consorzi), anche agli enti aventi le stesse finalità sociali degli IACP, purché siano stati costituiti e siano operanti al 31 dicembre 2013 e siano stati istituiti nella forma di società che rispondono ai requisiti della legislazione comunitaria in materia di in house providing.

Super ammortamento
Ai fini delle imposte sui redditi, per i soggetti titolari di reddito d’impresa e per gli esercenti arti e professioni che effettuano investimenti in beni materiali strumentali nuovi dal 15 ottobre 2015 al 31 dicembre 2016, con esclusivo riferimento alla determinazione delle quote di ammortamento e dei canoni di locazione finanziaria, il costo di acquisizione sarà maggiorato del 40%.

Riallineamento operazioni aggregazioni aziendali
Viene consentito ai contribuenti di ridurre ulteriormente il periodo di ammortamento previsto per l’avviamento e i marchi d’impresa, da 10 a 5 quote ferme restando tutte le altre condizioni di cui all’art. 15, comma 10, D.L. n. 185/2008. Tale possibilità si applica alle operazioni di aggregazione aziendale poste in essere a decorrere dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015.

Regime agevolato professionisti e piccole imprese
Si rivede il regime forfetario introdotto dalla Legge n. 190/2014. In particolare:
- viene eliminata la norma che vietava l’accesso al regime agevolato se l’importo dei redditi di lavoro dipendente e assimilato, eventualmente percepiti nell'anno precedente a quello di applicazione del nuovo regime era pari o superiore alla misura dei redditi d’impresa o professionali conseguiti nel medesimo anno e se la somma delle diverse fattispecie reddituali eccedeva l’importo di 20.000 euro;
- viene disposto che sono esclusi dal regime i soggetti che nell'anno precedente hanno percepito redditi di lavoro dipendente e redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, eccedenti l’importo di 30.000 euro; la verifica di tale soglia è irrilevante se il rapporto di lavoro è cessato; con questa nuova disposizione, meno penalizzante di quella di cui si è detto sopra, si vuole evitare che soggetti esercenti attività di lavoro dipendente o assimilato nell'anno precedente l'applicazione del regime forfetario, da cui abbiano ritratto livelli reddituali piuttosto elevati, possano beneficiare ugualmente del regime in questione per le attività d’impresa, arte o professione;
- viene prevista la riduzione dal 15% al 5% della misura ordinaria dell’aliquota d’imposta, per i primi cinque anni di attività (in precedenza, per i due anni successivi al primo era prevista la riduzione di un terzo del reddito). Tali disposizioni si applicano, per gli anni 2016, 2017, 2018 e 2019, anche ai soggetti che nel 2015 hanno iniziato una nuova attività, scegliendo il regime forfetario;
- si rivedono, al rialzo, i limiti di ricavi e compensi indicati nell'allegato 4, annesso alla Legge n. 190/2014, al di sotto dei quali i contribuenti esercenti impresa, arti e professioni possono accedere e permanere nel nuovo regime, fermo restando il rispetto di tutti gli altri requisiti di legge. In sintesi, dal 2016, le soglie di ricavi e compensi sono generalmente incrementate di 10.000 euro mentre - per quanto concerne le attività svolte dagli esercenti arti e professioni e altre attività - la soglia è aumentata di 15.000 euro;
- viene prevista l’applicazione del regime contributivo ordinario anche per i contribuenti forfetari i quali, in ogni caso, possono beneficiare della riduzione al 35% degli oneri contributivi.

Assimilazione lavoro dipendente soci cooperativa artigiane
Ai fini IRPEF, si assimila ai redditi di lavoro dipendente, il reddito dei soci delle cooperative artigiane che hanno un rapporto di lavoro in forma autonoma, fermo restando il loro trattamento previdenziale.

Estromissione beni società
Le società in nome collettivo, in accomandita semplice, a responsabilità limitata, per azioni e in accomandita per azioni che, entro il 30 settembre 2016, assegnano o cedono ai soci beni immobili (non strumentali) o beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell'attività propria dell’impresa, possono estrometterli a condizioni agevolate, purché tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2015, ovvero ivi vengano iscritti entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della Legge di Stabilità 2016, in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2015.
Le medesime disposizioni si applicano alle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni e che entro il 30 settembre 2016 si trasformano in società semplici.
Sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati o, in caso di trasformazione, quello dei beni posseduti all'atto della trasformazione, e il loro costo fiscalmente riconosciuto, si applica un’imposta sostitutiva IRES e IRAP nella misura dell’8% ovvero del 10,5% per le società considerate non operative in almeno due dei tre periodi di imposta precedenti a quello in corso al momento della assegnazione, cessione o trasformazione.
Le riserve in sospensione d’imposta annullate per effetto dell’assegnazione dei beni ai soci e quelle delle società che si trasformano sono assoggettate ad imposta sostitutiva nella misura del 13%.
L’imposta sostitutiva va versata nel seguente modo:
- il 60% entro il 30 novembre 2016;
- la restante parte pari al 40% entro il 16 giugno 2017.

Estromissione beni imprese individuali
Viene introdotta un’imposta sostitutiva, con aliquota dell’8%, per gli imprenditori individuali che, alla data del 31 ottobre 2015, possiedono beni immobili strumentali per loro natura.
Sarà possibile estromettere tali beni dal patrimonio dell’impresa, con effetto già dal 2016, attraverso il pagamento di un’imposta sostitutiva, da applicare alla differenza tra il valore normale dei beni e il relativo valore fiscalmente riconosciuto.
I contribuenti interessati dovranno esercitare l’opzione entro il 31 maggio 2016.

Deduzioni forfetarie IRAP
Per le imprese individuali, le società di persone e gli esercenti arti e professioni, con effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015, la deduzione forfetaria diventa pari a:
- 13.000 euro se la base imponibile non supera 180.759,91 euro;
- 9.750 euro se la base imponibile supera 180.759,91 euro ma non 180.839,91 euro;
- 6.500 euro se la base imponibile supera 180.839,91 euro ma non 180.919,91 euro;
- 3.250 euro se la base imponibile supera 180.919,91 euro ma non 180.999,91 euro.

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NUOVI INCENTIVI PER GIOVANI IMPRENDITORI E DONNE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

Il 13 gennaio 2016 partono gli incentivi “Nuove imprese a tasso zero” rivolti alle donne e agli under 35 che vogliono avviare nuove attività imprenditoriali di piccole dimensioni. Lo stanziamento iniziale è di 50 milioni di euro.

Vediamo quali sono i requisiti per accedere al finanziamento.
La gestione dei finanziamenti è affidata ad Invitalia, l’Agenzia nazionale per l’attrazione degli investimenti e lo sviluppo d’impresa, di proprietà del Ministero dell’Economia. Invitalia ha come obiettivo l’impulso alla crescita economica del Paese, puntando sui settori strategici per lo sviluppo e l’occupazione. Gestisce tutti gli incentivi nazionali che favoriscono la nascita di nuove imprese e startup innovative e finanzia i progetti imprenditoriali con concreti piani di sviluppo, soprattutto nei settori innovativi.

I requisiti per accedere al finanziamento sono i seguenti:
- essere imprese costituite in forma societaria da non più di 12 mesi rispetto alla data di presentazione della domanda;
- essere imprese composte in prevalenza da donne o giovani tra i 18 e i 35 anni. Anche le persone fisiche possono presentare domanda a condizione che costituiscano una società entro 45 giorni dall’eventuale ammissione all’agevolazione.

Gli incentivi, applicabili in tutto il territorio nazionale, finanziano progetti d’impresa con spese fino a 1,5 milioni di euro relativi a:
1) produzione di beni nei settori dell’industria, dell’artigianato, della trasformazione dei prodotti agricoli;
2) fornitura di servizi, in qualsiasi settore;
3) commercio e turismo;
4) attività riconducibili anche a più settori di particolare rilevanza per lo sviluppo dell’imprenditorialità giovanile, riguardanti la filiera turistico-culturale e l’innovazione sociale.

Le agevolazioni sono erogate nei limiti del regolamento comunitario detto “de minimis” e consistono nella concessione di mutui a tasso zero della durata massima di 8 anni, che possono coprire fino al 75% delle spese totali. Le imprese devono garantire la restante copertura finanziaria e realizzare gli investimenti entro 24 mesi dalla firma del contratto di finanziamento. Le domande vengono esaminate in base all’ordine cronologico di presentazione ed è prevista, oltre ad una verifica formale dei requisiti, anche una valutazione di merito che comprende un colloquio con gli esperti di Invitalia.

La domanda può essere presentata esclusivamente online a partire dal 13 gennaio 2016, attraverso la piattaforma informatica di Invitalia. Le modalità di presentazione, i dettagli sugli incentivi e i criteri di valutazione sono descritti nella Circolare del Ministero dello Sviluppo Economico del 9 ottobre 2015, n. 75445, come integrata dalla Circolare del 28 ottobre 2015, n. 81080.

La stessa Invitalia, sul proprio sito, ha stilato una lista di 10 consigli, all’interno della quale si precisa che le domande sono valutate in ordine cronologico di arrivo e che, in caso di errori anche banali o dimenticanze, si viene automaticamente esclusi dall’accesso all’agevolazione.

Il colloquio con gli esperti di Invitalia è un aspetto importante della valutazione, che va preparato con cura per presentare al meglio il progetto imprenditoriale e spiegare le scelte in maniera convincente. Oltre a controllare il rispetto dei requisiti e i limiti di spesa e verificare la copertura finanziaria, è importante che i soci dell’impresa mostrino di avere adeguate competenze tecniche e manageriali coerenti con l’attività proposta, identificando la funzione di ciascuno nella gestione dell’impresa. È importante descrivere accuratamente le caratteristiche distintive del proprio prodotto o servizio per evidenziare il vantaggio competitivo, le analisi e le strategie di mercato. Il progetto da realizzare deve essere spiegato nel dettaglio e deve inoltre essere “auto-consistente”, cioè deve includere sin dall’inizio tutto ciò che è necessario per la sua realizzazione.

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LEGGE DI STABILITA' 2016 - prima parte

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario

Vediamo, in sintesi, quali sono le novità fiscali introdotte dalla Legge di Stabilità 2016.

Clausole di salvaguardia IVA/accise
Vengono disattivate la clausola di salvaguardia introdotta dalla Legge di Stabilità 2014 e si rinviano al 2017 gli aumenti predisposti dall'ulteriore clausola introdotta dalla Legge di Stabilità 2015.

Reddito atleti professionisti
Si esclude dal reddito da lavoro dipendente - per gli atleti professionisti - una quota del costo dell’attività di assistenza sostenuto dalle società sportive professionistiche nell'ambito delle trattative aventi ad oggetto le prestazioni sportive degli atleti medesimi.

IMU terreni agricoli
Dal 1° gennaio 2016:
- viene eliminato il moltiplicatore favorevole, pari a 75, riservato per la determinazione della base imponibile dei terreni agricoli dei coltivatori diretti (CD) e imprenditori agricoli professionali (IAP);
- vengono eliminate le riduzioni a scaglioni previste per i CD e IAP dall'art. 13, comma 8-bis, D.L. n. 201/2011;
- si introduce l’esenzione per i terreni agricoli: a) posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella previdenza agricola, indipendentemente dalla loro ubicazione; b) ubicati nei comuni delle isole minori; c) a immutabile destinazione agro-silvo-pastorale a proprietà collettiva indivisibile e inusucapibile.

IMU/TASI abitazione principale
L’abitazione principale viene eliminata dal campo di applicazione della TASI. Ciò sia quando l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale del possessore, sia quando è l’occupante a destinare l’immobile detenuto ad abitazione principale, ad eccezione di quelle classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 (immobili di lusso).
Il versamento della TASI, nel caso in cui l’unità immobiliare sia detenuta da un soggetto che la destina ad abitazione principale, escluse quelle si lusso, è effettuato dal possessore nella misura stabilita dal Comune nel regolamento dell’anno 2015.
In caso di assenza di indicazione di tale misura nel regolamento comunale 2015 ovvero nell'ipotesi di assenza totale di delibera anche per l’anno 2014, la percentuale di versamento a carico del possessore è pari al 90%.
Viene ridotta del 50% la base imponibile IMU per gli immobili dati in comodato d’uso a figli o genitori. Il beneficio si applica purché il contratto sia registrato e il comodante possieda un solo immobile in Italia, risieda anagraficamente nonché dimori abitualmente nello stesso comune in cui è sito l’immobile concesso in comodato. Al contempo si estende il beneficio anche al caso in cui il comodante, oltre all’immobile concesso in comodato, possieda nello stesso comune un altro immobile adibito a propria abitazione principale (non di lusso).
Viene sospesa, per l’anno 2016, l’efficacia delle leggi regionali e delle deliberazioni comunali per la parte in cui aumentano i tributi e le addizionali attribuite ai medesimi enti territoriali, in luogo di vietare la deliberazione di tali aumenti.
Viene confermata la possibilità per i comuni, per il 2016, di maggiorare dello 0,8 per mille l’aliquota TASI per gli immobili non esentati.

IVIE
Dal 1° gennaio 2016, l’IVIE non si applica al possesso dell’abitazione principale e delle pertinenze della stessa e alla casa coniugale assegnata al coniuge, a seguito di provvedimento di separazione legale, annullamento, scioglimento o cessazione degli effetti civili del matrimonio, ad eccezione delle unità immobiliari che in Italia risultano classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9, per le quali si applica l’aliquota nella misura ridotta dello 0,4% e la detrazione, fino a concorrenza del suo ammontare, di 200 euro rapportati al periodo dell’anno durante il quale si protrae tale destinazione. Se l’unità immobiliare è adibita ad abitazione principale da più soggetti passivi la detrazione spetta a ciascuno di essi proporzionalmente alla quota per la quale la destinazione medesima si verifica.

IMU imbullonati
Dal 1° gennaio 2016, la determinazione della rendita catastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibili nelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stima diretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementi ad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l’utilità, nei limiti dell’ordinario apprezzamento.
Sono esclusi dalla stessa stima diretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allo specifico processo produttivo.
Limitatamente all'anno di imposizione 2016, per gli atti di aggiornamento presentati entro il 15 giugno 2016 le rendite catastali rideterminate, in deroga alle disposizioni in vigore, hanno effetto retroattivo dal 1° gennaio 2016.

TARI
Viene prorogata per gli anni 2016 e 2017 la modalità di commisurazione della TARI da parte dei comuni sulla base di un criterio medio-ordinario (ovvero in base alle quantità e qualità medie ordinarie di rifiuti prodotti per unità di superficie in relazione agli usi e alla tipologia di attività svolte) e non sull'effettiva quantità di rifiuti prodotti (c.d. metodo normalizzato, nel rispetto del principio “chi inquina paga”, sancito dall'art. 14 della direttiva 2008/98/CE).
Inoltre viene differito al 2018 (in luogo del 2016) il termine a decorrere dal quale il comune deve avvalersi, nella determinazione dei costi del servizio, anche delle risultanze dei fabbisogni standard.

Tassazione locale: altre novità
Viene prevista una riduzione del 25% di IMU e TASI per le unità immobiliari locate a canone concordato.
Si anticipa al 14 ottobre il termine (attualmente fissato al 21 ottobre) per la trasmissione delle delibere da parte dei Comuni ai fini della loro pubblicazione nel portale del federalismo fiscale.
Per i fabbricati costruiti e destinati dall’impresa costruttrice alla vendita, fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati (“immobili merce”) viene previsto un regime di favore, ossia l’applicazione di una aliquota ridotta pari allo 0,1%, con la possibilità, concessa ai Comuni, di modificare tale aliquota, in aumento, sino allo 0,25%.
Si introduce l’esenzione da IMU per le unità immobiliari appartenenti alle cooperative edilizie a proprietà indivisa destinate a studenti universitari soci assegnatari, anche in deroga al richiesto requisito della residenza anagrafica.
Dal 2016, è disposta l’abrogazione della Imposta municipale secondaria (IMUS).
Ad eccezione della TARI, è prevista, limitatamente all’anno 2016, la sospensione dell’efficacia delle leggi regionali e delle deliberazioni degli enti locali nella parte in cui prevedono aumenti dei tributi e delle addizionali attribuiti alle regioni e agli enti locali con legge dello Stato rispetto ai livelli di aliquote o tariffe applicabili per l’anno 2015.
Si precisa che il termine per la deliberazione del bilancio di previsione 2015 degli enti locali, ora stabilito dal D.M. Interno del 13 maggio 2015 al 30 luglio 2015, debba intendersi riferito al 31 luglio, in quanto ultimo giorno del mese.

Borse di studio: agevolazioni fiscali
Si prevedono agevolazioni fiscali (IRAP, IRPEF) e contributive per le borse di studio erogate nel corso del programma Erasmus Plus. Inoltre, si dispone l’esenzione IRPEF per le borse di studio per la frequenza dei corsi di perfezionamento e delle scuole di specializzazione, per i corsi di dottorato di ricerca, per lo svolgimento di attività di ricerca dopo il dottorato e per i corsi di perfezionamento all'estero erogate dalla provincia Autonoma di Bolzano.

Agevolazione imposta di registro prima casa
Si può usufruire dell’imposta di registro con aliquota agevolata al 2%, prevista per l’acquisto dell’abitazione principale, anche a chi al momento del rogito possiede già un immobile, a condizione che lo alieni entro un anno dalla data dell’atto.

Detrazione IVA per acquisti unità immobiliare
Introdotta una detrazione dall'IRPEF del 50% dell’importo corrisposto per il pagamento dell’IVA sull'acquisto effettuato entro il 2016 di abitazioni di classe energetica A o B cedute dalle imprese costruttrici. La detrazione, pari al 50% dell’imposta dovuta, è ripartita in 10 quote annuali.

Ricomposizione fondiaria
Si esenta dall’imposta di registro, dall’imposta di bollo e dalle imposte ipo-catastali tutti gli atti e i provvedimenti emanati in esecuzione di pani di ricomposizione e di riordino fondiario promossi dagli enti territoriali (regioni, province, comuni e comunità montane).

Agevolazioni fiscali edilizia convenzionata
È prevista l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa e l’esenzione dalle imposte ipotecarie e catastali per gli atti di trasferimento delle aree che rientrano negli interventi di edilizia convenzionata (aree produttive ed aree su insistono abitazioni economiche e popolari; si tratta delle aree previste al Titolo III della legge n. 865/1971), indipendentemente dal titolo di acquisizione della proprietà da parte degli enti locali.

Aliquote IRES
L’aliquota IRES - attualmente pari al 27,5% - passa al 24% a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016. Viene conseguentemente rideterminata l’aliquota della ritenuta sugli utili corrisposti a società ed enti soggetti ad una imposta sul reddito delle società in uno stato membro UE, nonché in uno Stato aderente all'Accordo SEE, inclusi nella white list.
L’attuale aliquota dell’1,375% si abbassa all'1,20% a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016.

Addizionale IRES settore creditizio
Si introduce una addizionale IRES del 3,5% per gli enti creditizi e finanziari.
Inoltre, si rendono integralmente deducibili dall'IRES gli interessi passivi in favore dei soggetti destinatari della maggiorazione IRES in commento, ossia gli enti creditizi e finanziari e si dispone la loro deducibilità integrale anche a fini IRAP.
Le norme si applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016.

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