RADDOPPIO DEI TERMINI SOLO SE LA DENUNCIA PENALE È PRESENTATA ENTRO L'ORDINARIO TERMINE DECADENZIALE
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
A prescindere da quando l’accertamento è stato notificato, la denuncia penale va presentata entro l’ordinario termine decadenziale per l’accertamento stesso, affinché possa sussistere il raddoppio dei termini di decadenza dal potere di accertamento per violazioni penali.
È questo il dirompente principio sancito dalla Commissione Tributaria Provinciale di Reggio Emilia, con la sentenza n. 90 del 4 aprile 2016. Ciò, sulla base della considerazione per la quale la Legge 208/2015 ha abrogato implicitamente la disciplina transitoria contenuta nel D.Lgs. 128/2015.
Come noto, l'art. 57, comma 3 del D.P.R. 633/1972, così come modificato dal D.Lgs. 128/2015, dispone espressamente che “Il raddoppio non opera qualora la denuncia da parte dell'Amministrazione finanziaria, in cui è ricompresa la Guardia di finanza, sia presentata o trasmessa oltre la scadenza ordinaria dei termini di cui ai commi precedenti”.
Tuttavia, per salvare gli accertamenti già emessi, l’art. 2, comma 3 del D.Lgs. 128/2015 ha altresì previsto che “sono comunque fatti salvi gli effetti degli avvisi di accertamento, dei provvedimenti che irrogano sanzioni amministrative tributarie e degli altri atti impugnabili con i quali l’Agenzia delle entrate fa valere una pretesa impositiva o sanzionatoria, notificati alla data di entrata in vigore del presente decreto”, ovvero al 2 settembre 2015.
Una simile previsione, che limita l'applicazione della disposizione appena introdotta agli avvisi di accertamento notificati successivamente alla data di entrata in vigore della modifica, determina, però, problemi di coordinamento e conformità ai precetti costituzionali di non poco conto.
Pertanto, il Legislatore è nuovamente intervenuto in materia con la Finanziaria 2016 (Legge 208/2015), da un lato, allungando i termini decadenziali ordinari (portandoli da quattro a cinque anni per la dichiarazione presentata e da cinque a sette anni per la dichiarazione omessa), e dall'altro, espungendo dalla norma il raddoppio dei termini.
Quindi, non vi è alcun dubbio, a parere della CTP di Reggio Emilia, che l'intento del Legislatore sia stato proprio quello di abrogare implicitamente la disciplina transitoria del raddoppio dei termini, relativa, per l'appunto, agli avvisi di accertamento emessi prima del 2 settembre 2015, al fine di assicurare il rispetto del principio di uguaglianza ed il diritto di difesa dei contribuenti e di superare qualsiasi disparità di trattamento degli stessi.
Va da sé, quindi, che, dall'avvenuta implicita abrogazione della disciplina transitoria contenuta nel D.Lgs. 128/2015 ad opera della Legge 208/2015, derivi che, affinché possa sussistere il raddoppio dei termini di decadenza dal potere di accertamento per violazioni penali, la denuncia penale va presentata entro l’ordinario termine decadenziale per l’accertamento stesso.
FRODE FISCALE: RESPONSABILI AMMINISTRATORI E SINDACI
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Può essere condannato il consulente o il sindaco della società che partecipa alla frode fiscale avente come unico scopo quello di accumulare l'IVA per poi distrarla. Infatti, ai fini della responsabilità penale degli esterni alla compagine sociale, non è necessaria la conoscenza dello stato di dissesto.
È questo il principio affermato dalla Corte di Cassazione che, con la sentenza n. 14045 del 7 aprile 2016, ha reso definitiva la condanna a carico dei sindaci di una S.p.a finita nel mirino degli inquirenti nell'ambito di una grande frode fiscale.
La Suprema Corte ha spiegato che il dolo dell'extraneus nel reato proprio dell'amministratore consiste nella volontarietà della propria condotta di apporto a quella dell'intraneus, con la consapevolezza che essa determina un depauperamento del patrimonio sociale ai danni del creditore, non essendo, invece, richiesta la specifica conoscenza del dissesto della società.
Conseguentemente, ogni atto distrattivo assume rilievo ai sensi dell'art. 216, legge fall. in caso di fallimento, indipendentemente dalla rappresentazione di quest'ultimo, il quale non costituisce l'evento del reato che, invece, coincide con la lesione dell'interesse patrimoniale della massa, posto che, se la conoscenza dello stato di decozione costituisce dato significativo della consapevolezza del terzo di arrecare danno ai creditori, ciò non significa che essa non possa ricavarsi da diversi fattori, quali la natura fittizia o l'entità dell'operazione che incide negativamente sul patrimonio della società.
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È POSSIBILE LA FALCIDIA DEL DEBITO IVA NEL CONCORDATO PREVENTIVO
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Con sentenza del 7 aprile 2016, C-546/14, la Corte di Giustizia dell'Unione europea ha affermato il principio secondo cui l’articolo 4, paragrafo 3, TUE, nonché gli articoli 2, 250, paragrafo 1, e 273 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, non ostano a una normativa nazionale interpretata nel senso che un imprenditore in stato di insolvenza può presentare a un giudice una domanda di apertura di una procedura di concordato preventivo, al fine di saldare i propri debiti mediante la liquidazione del suo patrimonio, con la quale proponga di pagare solo parzialmente un debito dell’imposta sul valore aggiunto attestando, sulla base dell’accertamento di un esperto indipendente, che tale debito non riceverebbe un trattamento migliore nel caso di proprio fallimento.
Secondo la Corte di Giustizia, dunque, è ammissibile il concordato preventivo con pagamento parziale dei crediti IVA (resta ferma, ovviamente, la possibilità che l’Amministrazione finanziaria creditrice voti contro il concordato), ove:
- il debitore ricorrente non abbia deliberatamente occultato parte dell’attivo o omesso di denunciare uno o più crediti;
- un esperto indipendente attesti che l’amministrazione tributaria non avrebbe miglior soddisfazione in caso di fallimento.
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RIDUZIONE IMU E TASI AL 50 % IN CASO DI COMODATO
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
La Legge di stabilità 2016 (L. 208/2015) ha introdotto, con decorrenza dal 2016, la possibilità di computare una riduzione al 50% della base imponibile Imu e Tasi dovute in relazione agli immobili concessi in comodato ai familiari.
Tale agevolazione spetta per i fabbricati a destinazione abitativa non di lusso (ossia di categoria catastale diversa da A/1, A/8 e A/9), se concessi in comodato a parenti in linea retta entro il primo grado (padre – figlio ovvero figlio – padre); la base imponibile viene ridotta al 50% sia per l’Imu che per la Tasi.
Tale agevolazione è riconosciuta se:
- il comodatario (es: figlio destinatario dell’immobile) utilizza tale immobile quale propria abitazione principale;
- il comodante (es: padre proprietario dell’immobile) deve dimorare, nonché avere la residenza, in tale Comune;
- il comodante non deve possedere alcun altro immobile oltre a quello dato in comodato, a eccezione di quello che destina a propria abitazione principale (anche questo non di lusso);
- il contratto di comodato deve essere registrato, registrazione che deve avvenire con il pagamento dell’imposta di registro di 200 euro.
Di seguito, si propongono, in sintesi, i chiarimenti forniti dal Ministero dell'Economia e delle Finanze circa l’applicazione dell’agevolazione in commento con risoluzione n.1/DF del 17 febbraio 2016.
A) Un solo immobile “abitativo”: come detto, il comodante può possedere oltre all'immobile dato in comodato, un solo altro immobile da adibire a propria abitazione principale. Sul punto il MEF osserva che tale limitazione riguarda solo i fabbricati a destinazione abitativa; il possesso di immobili diversi non è ostativo (fabbricati strumentali, terreni, aree fabbricabili, etc). Neppure il possesso di pertinenze è ostativo.
B) In caso di comproprietà, il possesso di altro immobile è ostativo solo per il possessore: nell'ipotesi in cui, ad esempio, due coniugi possiedano in comproprietà al 50% un immobile che viene concesso in comodato al figlio e il marito possiede un altro immobile a uso abitativo in un Comune diverso da quello del primo immobile, l’agevolazione in esame si applica solo con riferimento alla quota di possesso della moglie, nel caso in cui per quest’ultimo soggetto venga rispettata la condizione che prevede il possesso dell’unico immobile, presupposto che non si verifica, invece, nei confronti del marito, il quale dovrà quindi corrispondere l’imposta, per la propria quota di possesso, senza l’applicazione del beneficio in questione.
C) In caso di comproprietà, il rapporto di parentela va verificato per il singolo contribuente: uno dei requisiti per fruire dell’agevolazione è che tra comodante e comodatario vi sia un rapporto di parentela di primo grado (padre/figlio o figlio/padre). Nel caso in cui l’immobile in comproprietà fra i coniugi è concesso in comodato ai genitori di uno di essi, allora l’agevolazione spetta al solo comproprietario per il quale è rispettato il vincolo di parentela richiesto dalla norma e cioè solo al figlio che concede l’immobile ai propri genitori, in ragione della quota di possesso.
D) Pertinenze agevolate: l’agevolazione si applica, oltre all'abitazione data in uso gratuito, anche alle pertinenze di questa, nel limite di una per ogni categoria catastale C/2, C/6 e C/7.
E) TASI solo per il comodante: il comodatario, dovendo adibire ad abitazione principale l’immobile concesso in comodato, non deve versare Tasi in forza dell’esenzione introdotta dalla L. 208/2015. Per quanto riguarda il comodante, invece, se ricorrono tutte le condizioni richieste dalla norma di favore, egli si trova a versare la Tasi – una volta ridotta la base imponibile del 50% – nella percentuale stabilita dal Comune nel regolamento relativo all'anno 2015; nel caso in cui non sia stata determinata la predetta percentuale, il comodante è tenuto ad applicare la Tasi nella misura pari al 90% dell'ammontare complessivo del tributo.
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L'IPOTECA VA CANCELLATA IN MANCANZA DI CONTRADDITTORIO PREVENTIVO
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
In tema di riscossione coattiva delle imposte, l'Amministrazione finanziaria, prima di iscrivere l'ipoteca su beni immobili ai sensi dell'art. 77 del D.P.R. 602/1973, deve comunicare al contribuente che procederà alla suddetta iscrizione, concedendo al medesimo un termine - che può essere determinato, in coerenza con analoghe previsioni normative, in trenta giorni - per presentare osservazioni od effettuare il pagamento, dovendosi ritenere che l'omessa attivazione di tale contraddittorio endoprocedimentale comporti la nullità dell'iscrizione ipotecaria per violazione del diritto alla partecipazione al procedimento, garantito anche dagli artt. 41, 47 e 48 della Carta dei diritti fondamentali della Unione europea, fermo restando che, attesa la natura reale dell'ipoteca l'iscrizione mantiene la sua efficacia fino alla sua declaratoria giudiziale d'illegittimità.
È questo il principio affermato dalla Suprema Corte, con ordinanza del 26 febbraio 2016, n. 3783, la quale evidenzia come, in virtù delle novità introdotte dalla Legge 106/2011, a decorrere dal 13.7.2011, l'Agente della riscossione sia tenuto a notificare al proprietario dell'immobile una comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza di pagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, sarà iscritta ipoteca ex art. 77, c. 2-bis, D.P.R. 602/1973 e tale comunicazione non può che costituire atto impugnabile dinanzi alle commissioni tributarie.
Sul punto, si rileva che le Sezioni Unite hanno ripetutamente affermato che l’ipoteca prevista dall'art. 77 del D.P.R. 602/1973, pur non essendo atto di esecuzione, è tuttavia strettamente preordinata e strumentale all'espropriazione immobiliare e, pertanto, soggetta agli stessi limiti (tra cui l’obbligo di preventiva comunicazione) stabiliti per quest’ultima dagli artt. 50 e 76 del D.P.R. 602/1973 (Cass., Sez. Un., 2053/2006; 22.2.2010, n. 4077; 12.4.2012, n. 5771) e, conseguentemente, in caso di difetto o di omessa comunicazione, è possibile eccepire la nullità dell'iscrizione di ipoteca.
Più in generale, la pronuncia si innesta nel solco tracciato dalle Sezioni Unite con sentenza del 18 settembre 2014, n. 19667, secondo cui la pretesa tributaria trova legittimità nella formazione procedimentalizzata di una "decisione partecipata" mediante la promozione del contraddittorio (che sostanzia il principio di leale collaborazione) tra amministrazione e contribuente (anche) nella fase precontenziosa o endoprocedimentale, al cui ordinato ed efficace sviluppo è funzionale il rispetto dell'obbligo di comunicazione degli atti imponibili. Il diritto al contraddittorio, ossia il diritto del destinatario del provvedimento ad essere sentito prima dell'emanazione di questo, realizza l'inalienabile diritto di difesa del cittadino, presidiato dall'articolo 24 Cost., e il buon andamento dell'amministrazione, presidiato dall'articolo 97 Cost.
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I COMUNI DEVONO RIMBORSARE L'IMU RELATIVA AGLI ANNI 2012 E 2013
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
I Comuni devono rimborsare l'IMU versata per gli anni 2012 e 2013 relativamente ai c.d. immobili merce. È questo il principio affermato dalla Commissione Tributaria Provinciale di Pescara, con sentenza n. 901/2015.
La vicenda trae origine dall'applicazione dell'IMU ai c.d. immobili merce delle imprese, ovvero agli immobili alla cui produzione o al cui scambio è diretta l'attività dell'impresa. In altri termini, si tratta degli immobili delle imprese che svolgono l'attività di compravendita immobiliare o delle imprese di costruzione o di ristrutturazione che poi li vendono.
Nel caso di specie, il ricorrente evidenziava come nessun'altra impresa subisse l'imposizione delle proprie rimanenze di magazzino a parte le imprese di costruzione e lamentava pertanto la violazione del principio di ragionevolezza di cui all'art. 3 Cost. e del principio di capacità contributiva di cui all'art. 53 Cost.
Sul punto, occorre ricordare che, a decorrere dal 1° gennaio 2014, la norma è stata modificata e i c.d. immobili merce sono esenti dall'IMU fintanto che permanga tale destinazione e non siano in ogni caso locati. Sulla base di ciò, la CTP di Pescara afferma che il Legislatore, con la predetta modifica recata dal D.L. 102/2013, avrebbe abrogato tacitamente la norma previgente, avendo assoggettato i medesimi beni ad una forma di esenzione totale dall'imposta.
In definitiva, dunque, i Giudici pescaresi affermano che il rimborso è dovuto, poiché solo interpretando la norma successiva come abrogativa della precedente non si incorre nel denunziato vizio di violazione del principio di uguaglianza e di ragionevolezza.
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CESSIONE DI CALCIATORE: PLUSVALENZE ASSOGGETTABILI AD IRAP
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
Le plusvalenze derivanti dalla cessione di calciatori sono assoggettabili ad IRAP. È questo il principio sancito dalla Commissione Tributaria Regionale del Friuli Venezia-Giulia, con sentenza del 28 gennaio 2016, n. 30.
La vicenda trae origine dalla presentazione all'Agenzia delle Entrate di Udine di un'istanza di rimborso delle somme versate a titolo di IRAP in relazione alle plusvalenze nette conseguite in sede di cessione di contratti di prestazioni sportive di alcuni calciatori. Formatosi il silenzio rifiuto, la Società proponeva ricorso alla competente Commissione Tributaria Provinciale di Udine, assumendo che le cessioni in parola avrebbero avuto quale oggetto non la cessione di un contratto di lavoro, ma il diritto di ottenere dalla società cedente la risoluzione anticipata del precedente contratto, diritto integrante la condizione necessaria per permettere la stipula di un nuovo contratto con il giocatore. Ne conseguiva che il provento realizzato non costituirebbe plusvalenza da cessione di beni immateriali strumentali e come tali non assoggettabili ad IRAP.
Il Collegio, nel ritenere infondata la tesi della contribuente e, dunque, della società calcistica ricorrente, cita la recentissima sentenza n. 24588/2015 della Corte di Cassazione, la quale ha affermato l'imponibilità ai fini IRAP delle plusvalenze derivanti dalla cessione di calciatori e di diritti di compartecipazione da parte delle società sportive professionistiche. Ciò, sulla base della considerazione per la quale, attraverso la cessione del contratto, viene trasferito il diritto all'utilizzo esclusivo della prestazione dell'atleta che rappresenta un bene immateriale strumentale, appartenente alla gestione ordinaria dell'impresa e, come tale, rilevante ai fini IRAP.
Infine, i Giudici friulani condividono quanto rilevato anche dal Consiglio di Stato con parere n. 5285/2012, e cioè che, con la cessione del contratto, viene trasferito il diritto all'utilizzo esclusivo della prestazione dell'atleta verso corrispettivo, diritto integrante un bene immateriale strumentale all'esercizio dell' impresa, sia sul piano tributario, poiché ammortizzabile, sia su quello civilistico, in quanto necessario per il conseguimento dell'oggetto sociale.
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IL FIDEIUSSORE INCONSAPEVOLE È TUTELATO DALLA BANCA CREDITRICE
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
La Suprema Corte, con sentenza del 3 febbraio 2016, n. 2132, ha affermato tout court che, qualora, nell'ambito di un rapporto di apertura di credito in conto corrente, si manifesti un significativo peggioramento delle condizioni patrimoniali del debitore tale da metterne a repentaglio la solvibilità, la banca creditrice, la quale disponga di strumenti di autotutela che le consentano di porre termine al rapporto impedendo ulteriori atti di utilizzazione del credito che aggraverebbero l’esposizione debitoria, è tenuta ad avvalersi di quegli strumenti anche a tutela dell’interesse del fideiussore inconsapevole, alla stregua del principio cui si ispira l’art. 1956 c.c., se non vuole perdere il beneficio della garanzia, in conformità ai doveri di correttezza e buona fede ed in attuazione del dovere di salvaguardia dell’altro contraente, a meno che il fideiussore manifesti la propria volontà di mantenere ugualmente ferma la propria obbligazione di garanzia.
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ACCERTAMENTO NULLO IN MANCANZA DI DELEGA DI FIRMA
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
Se, in caso di contestazione, l'Amministrazione finanziaria non dimostra il corretto esercizio del potere sostitutivo da parte del sottoscrittore o la presenza della delega del titolare dell’ufficio, l’avviso di accertamento è nullo ai sensi dell'art. 42 del D.P.R. 600/1973. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 17 marzo 2016, n. 5360, conformemente al prevalente orientamento della giurisprudenza tributaria di legittimità (cfr., ex multis Cass. sentenze nn. 24492/2015, 18758/2014, 17400/2012).
Ciò, in considerazione del fatto che - sostiene la Suprema Corte -, fermi i casi di sostituzione e reggenza di cui al D.P.R 8 maggio 1987, n. 266, art. 20 comma 1, lett. a) e b), è espressamente richiesta la delega a sottoscrivere e che il solo possesso della qualifica non abilita il direttore tributario alla sottoscrizione, dovendo il potere di organizzazione essere in concreto riferibile al capo dell'ufficio. I principi richiamati sono due: il principio di leale collaborazione che grava sulle parti processuali (e segnatamente sulla parte pubblica) e il principio della vicinanza della prova, in quanto si discute di circostanze che coinvolgono direttamente l’Amministrazione, che detiene la relativa documentazione, di difficile accesso per il contribuente.
Ribadendo quanto recentemente affermato in altre pronunce, i Giudici di Piazza Cavour ricordano come l’avviso di accertamento è nullo ai sensi dell'art. 42 del D.P.R. 600/1973 se non reca la sottoscrizione del capo dell’ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. Se la sottoscrizione non è quella del capo dell’ufficio titolare ma di un funzionario, quale il direttore tributario, di nona qualifica funzionale, incombe sull'Amministrazione l'onere di dimostrare, in caso di contestazione, il corretto esercizio del potere sostitutivo da parte del sottoscrittore o la presenza della delega del titolare dell’ufficio, poiché il solo possesso della qualifica non abilita il direttore tributario alla sottoscrizione, dovendo il potere di organizzazione essere in concreto riferibile al capo dell’ufficio.
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NO ALL'AUMENTO DI TRIBUTI LOCALI E ADDIZIONALI NEL 2016
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners – Studio Legale Tributario
L’efficacia delle leggi regionali e delle deliberazioni degli enti locali, nella parte in cui determinano un aumento dei tributi e delle addizionali, è sospesa per tutto l’anno 2016, al fine di contenere il livello complessivo della pressione tributaria.
Tuttavia, la sospensione non si applica alla Tari. Inoltre, è fatta salva la possibilità per i Comuni di mantenere anche per quest’anno la maggiorazione della Tasi nella stessa misura applicata nel 2015, limitatamente però agli immobili non esentati.
Sono questi i temi principali oggetto della Risoluzione del Ministero delle finanze n. 2/DF del 22 marzo 2016.
Dunque, salve le eccezioni previste dall'art. 1 della Legge 208/2015, in tutte le altre ipotesi in cui le deliberazioni degli enti locali comportino un aumento dei tributi si determina per tutto l’anno 2016 la sospensione dell’efficacia delle parti delle deliberazioni stesse.
In particolare, la sospensione si applica quando nel 2016:
- viene introdotto un nuovo tributo rispetto al 2015, come ad esempio l’imposta di soggiorno;
- viene aumentata l’aliquota di tributi già esistenti nel 2015;
- vengono introdotte manovre che producono l’effetto di restringere l’ambito applicativo di norme di favore, come ad esempio nel caso di eliminazione di agevolazione, nonché in quello di variazione dell’ambito oggettivo di applicazione dell’addizionale comunale all'Irpef attraverso la riduzione o l’eliminazione della soglia di esenzione.
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