FISCALITÀ INTERNAZIONALE: NUOVO CRITERIO DI INDIVIDUAZIONE PER I PAESI BLACK LIST
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Lo scorso 31 maggio la Fondazione Nazionale dei Commercialisti ha pubblicato un interessante documento che analizza il nuovo criterio valevole ai fini dell’individuazione degli Stati o territori a regime fiscale privilegiato. Come noto, l’articolo 167, comma 4, del Tuir, così come modificato dalla Legge 208/2015, dispone che "I regimi fiscali, anche speciali, di Stati o territori si considerano privilegiati laddove il livello nominale di tassazione risulti inferiore al 50 per cento di quello applicabile in Italia".
In conseguenza di tale modifica, ne è derivato, da un lato, l’abbandono del sistema di elencazione tassativa del Paesi black list e, dall'altro, l’inserimento di un criterio "automatico" stabilito ex lege, che consiste nella presenza nello Stato di residenza o di localizzazione della società controllata o partecipata di un livello nominale di tassazione inferiore al 50% di quello applicabile in Italia.
Premesso che tale previsione comporterà un aggravio per le imprese, poiché esse saranno tenute ad un continuo monitoraggio degli ordinamenti tributari esteri, il documento pone due ordini di questioni:
- in primo luogo, occorre chiarire cosa si debba intendere con la locuzione "livello nominale di tassazione", atteso che il termine "nominale" non era stato mai utilizzato per regolare la fattispecie. Sul tema viene precisato che "il livello nominale di tassazione, per quanto riguarda il regime fiscale generale di uno Stato, debba farsi coincidere con l’aliquota nominale di imposizione societaria; per quanto riguarda i regimi fiscali speciali, soccorre la Circolare 207/E-237953 del 16 novembre 2000 nella quale l’Agenzia delle Entrate precisò che oltre alle aliquote nominali rilevano anche quelle "regole di formazione della base imponibile notevolmente difformi, con la conseguenza che la tassazione risulta di fatto sensibilmente inferiore". Poi bisogna capire quali siano le imposte da includere nel calcolo del livello nominale di tassazione. A parere della Fondazione, per ragioni di ordine sistematico, sarebbe preferibile il riferimento alla sola Ires, escludendo invece l’Irap.
- in secondo luogo, bisogna individuare le discipline contenute nel Tuir - oltre a quella sulle CFC - alle quali risulta applicabile il nuovo criterio di identificazione dei Paesi a fiscalità privilegiata. Il dato può essere tratto direttamente dal disposto normativo della Legge 208/2015, che all'art. 1, comma 143, ne estende l’ambito applicativo alle seguenti fattispecie:
1. concorso integrale alla formazione del reddito imponibile degli utili da partecipazione provenienti da Stati o territori a regime fiscale privilegiato ex articolo 47, comma 4 del Tuir;
2. concorso integrale alla formazione del reddito imponibile delle plusvalenze realizzate mediante la cessione di partecipazioni, titoli e strumenti finanziari emessi da società residenti in Stati o territori a regime fiscale privilegiato ex articolo 68, comma 4, del Tuir;
3. requisito della residenza fiscale della società partecipata in uno Stato o territorio diverso da quelli a fiscalità privilegiata ai fini dell’applicabilità del regime della participation exemption ex articolo 87, comma 1, lett. c), del Tuir;
4. regime di esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni di imprese residenti ex articolo 168, comma 3, del Tuir.
Infine, si rileva che la novella apportata dalla Legge di Stabilità 2016 produrrà i suoi effetti a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2015 e, quindi, risulterà applicabile per la prima volta nella dichiarazione dei redditi da presentare nel 2017.
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CONTRADDITTORIO OBBLIGATORIO IN TEMA DI IVA
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
In tema di IVA (tributo armonizzato) sussiste un generalizzato obbligo di contraddittorio endoprocedimentale; tuttavia, il contribuente, per dimostrare che l’eccezione non è meramente pretestuosa, deve allegare i motivi specifici che avrebbe addotto in sede di confronto con l’Amministrazione finanziaria. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 26 maggio 2016, n. 10903, conformemente alla recente pronuncia delle Sezioni Unite n. 24823/2015.
Come noto, le Sezioni Unite, con la richiamata pronuncia, previo articolato excursus, avevano affermato che, in caso di verifiche "a tavolino" aventi ad oggetto il recupero di imposte "non armonizzate", l’Amministrazione finanziaria non ha alcun obbligo di instaurare il contraddittorio endoprocedimentale.
Ciò perché nell'ordinamento nazionale, a differenza del diritto dell’Unione Europea, non è previsto un obbligo generalizzato di ricorrere al contraddittorio ogni qual volta l’Agenzia delle Entrate adotti un provvedimento lesivo dei diritti e degli interessi del contribuente che comporti, in caso di violazione, l’invalidità dell’atto. Quindi, secondo la Suprema Corte, dal confronto tra diritto nazionale e comunitario emerge che, in tema di tributi "non armonizzati", l’instaurazione del contraddittorio costituisce un obbligo solo nel caso in cui sia espressamente prevista dalla legge.
Diversamente, in tema di tributi "armonizzati", l’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale è generalizzato e la mancata instaurazione comporta - ex se - l’invalidità dell’atto, purché il contribuente dimostri, in sede giudiziale che, in mancanza di tale violazione, il procedimento avrebbe comportato un risultato diverso.
Conseguentemente, la violazione dell’obbligo del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell’Amministrazione finanziaria comporta l’invalidità dell’atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l’onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato e che l’opposizione di dette ragioni - valutate con riferimento al momento del mancato contraddittorio - non si riveli puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede e al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo, rispetto alla finalità di corretta tutela dell’interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto.
La sentenza in esame riveste particolare importanza laddove, in linea con l’orientamento già espresso, ribadisce che, fuori dei casi di un obbligo codificato, la presunta violazione del contraddittorio non deve essere invocata in termini generici e astratti, incombendo sul contribuente l’onere di dimostrare che, a fronte del mancato rispetto del principio del contraddittorio endoprocedimentale, effettivamente "tale procedimento avrebbe potuto comportare un risultato diverso".
Ciò vuol dire che chi eccepisce il difetto di contraddittorio ha l’onere di dimostrare che, se il contraddittorio vi fosse stato, egli avrebbe introdotto elementi che potevano potenzialmente e ragionevolmente allargare il quadro istruttorio da tener presente per la decisione.
Risulta dunque pretestuosa un'eccezione di difetto del contraddittorio che non si accompagni all'allegazione di elementi potenzialmente rilevanti in rapporto all'oggetto della contestazione, comunque da verificare nella loro fondatezza.
Con la sentenza in commento, la Cassazione affronta anche un altro aspetto, fortemente sostenuto in dottrina e ricalcato da alcuni Corti di merito, in ordine ad un supposta violazione dei principi costituzionali derivanti dalla duplicità di trattamento giuridico tra "tributi armonizzati" e "tributi non armonizzati".
Al riguardo, i giudici di legittimità sostengono che l'assimilazione tra i due trattamenti è preclusa in presenza di un quadro normativo univocamente interpretabile nel senso dell'inesistenza, in campo tributario, di una clausola generale di contraddittorio procedimentale.
L'affermata insussistenza, nell'ordinamento tributario nazionale, di una clausola generale di contraddittorio endoprocedimentale non violerebbe né l’articolo 24 della Costituzione, né l’articolo 111 della Costituzione.
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LE NOVITÀ SUI BENI IN TRUST PER I DISABILI GRAVI
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
La Legge c.d. "Dopo di noi", approvata dalla Camera lo scorso 14 giugno, introduce misure di favore volte a tutelare le persone affette da una grave disabilità, che siano prive di sostegno familiare perché mancanti di entrambi i genitori o perché questi ultimi non siano in grado di fornire un adeguato supporto genitoriale.
Nel rispetto di una pluralità di condizioni espressamente indicate dalla legge citata, le misure di assistenza e le agevolazioni fiscali previste in favore delle persone con disabilità grave sopra indicati sono molteplici:
- innanzitutto, viene introdotto un generale principio di esenzione dall'imposta sulle successioni e donazioni dei beni e dei diritti conferiti in trust, ovvero gravati da vincoli di destinazione ex art. 2645-ter c.c. o destinati a fondi speciali composti di beni sottoposti a vincolo di destinazione e disciplinati con contratti di affidamento fiduciario;
- è poi prevista l'applicazione delle imposte di registro, ipotecarie e catastali in misura fissa ai trasferimenti di beni e di diritti in favore dei trust, ovvero dei vincoli di destinazione di cui all'art. 2645-ter c.c. o dei fondi speciali;
- è prevista l'esenzione dall'imposta di bollo per gli atti, i documenti, le istanze, i contratti, le copie conformi, gli estratti, le certificazioni, le dichiarazioni e le attestazioni posti in essere o richiesti dal trustee ovvero dal gestore del vincolo di destinazione ovvero dal fiduciario del fondo speciale;
- ancora, è prevista la possibilità per i Comuni di prevedere aliquote ridotte, franchigie o esenzioni IMU in capo ai soggetti passivi di imposta, con riguardo ai conferimenti di immobili e di diritti reali sugli stessi nei trust ovvero di loro destinazione ai fondi speciali;
- infine, è prevista la deducibilità di erogazioni liberali, donazioni e atti a titolo gratuito effettuati dai privati nei confronti dei trust o dei fondi speciali, con limiti innalzati al 20% del reddito imponibile e a 100.000 euro.
Tali misure entreranno in vigore a decorrere dal 1° gennaio 2017, ad eccezione della deducibilità da ultimo citata, che potrà essere fatta valere già dal periodo di imposta 2016.
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BENI D'IMPRESA: I CHIARIMENTI DELL'AE SULLE NUOVE OPPORTUNITÀ
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
L'Agenzia delle Entrate, con circolare n. 26/E del 1° giugno 2016, ha fornito chiarimenti in merito al regime fiscale agevolato di carattere temporaneo introdotto dalla Legge di Stabilità 2016, volto a consentire l'assegnazione e la cessione agevolata ai soci di taluni beni immobili e beni mobili iscritti in pubblici registri, nonché per la trasformazione in società semplici delle società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei predetti beni.
In particolare, la disciplina individua come beni agevolabili:
- i beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione (ovvero quelli diversi dai beni utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'attività d'impresa);
- i beni mobili iscritti in pubblici registri, non utilizzati come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa.
L'agevolazione si sostanzia nella possibilità, in capo alla società, di assegnare o cedere i beni ai soci mediante l'assolvimento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell'Irap (8% ovvero 10,5%, per le società considerate non operative o in perdita sistematica), in luogo dell'imposizione ordinaria.
In sintesi, la norma prevede che l'imposta sostitutiva sia applicata su una base imponibile determinata dalla differenza tra il valore normale del bene assegnato e il suo costo fiscalmente riconosciuto. Il valore normale, in deroga all'articolo 9 del Tuir, può essere determinato anche applicando all'ammontare delle rendite risultanti in catasto i moltiplicatori previsti dal comma 4, primo periodo, dell'articolo 52 del Testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro (D.P.R. 131/1986).
In linea con le argomentazioni contenute in precedenti documenti di prassi (cfr., Circolare n. 20/2002), il pagamento della citata imposta sostitutiva risulta definitivo e liberatorio per i soci assegnatari di qualsiasi ulteriore tassazione.
Nell'ipotesi di cessione di beni immobili della tipologia summenzionata, tuttavia, la determinazione dell'imposta sostitutiva deve avvenire con modalità peculiari. Infatti, in linea generale, l'aliquota agevolata si deve applicare alla differenza tra il corrispettivo di cessione e il costo fiscalmente riconosciuto dei predetti beni.
Qualora, però, il corrispettivo della cessione fosse inferiore al valore normale del bene (determinato ai sensi dell'articolo 9 del Tuir o al valore determinato applicando i moltiplicatori al valore catastale come sopra precisato), ai fini del calcolo dell'imposta sostitutiva deve essere considerato un "valore normale" non inferiore a una delle due modalità di calcolo previste.
In ultimo, si ricorda che la disciplina in commento ha regolamentato tra le ipotesi agevolative anche la possibilità per gli imprenditori individuali di procedere all'esclusione/estromissione dei beni immobili strumentali dal patrimonio dell'impresa mediante il pagamento di una imposta sostitutiva. In tal caso, l'agevolazione potrà riguardare la totalità degli immobili strumentali di cui all'articolo 43, comma 2, del Tuir (strumentali sia per natura che per destinazione), posseduti dall'imprenditore individuale alla data del 31 ottobre 2015.
Non sono previste, inoltre, specifiche disposizioni agevolative in materia di imposta sul valore aggiunto e, di conseguenza, le assegnazioni, le cessioni e le trasformazioni agevolate saranno assoggettate a Iva secondo le regole ordinarie dettate dal D.P.R. 633/1972, in linea con le disposizioni della direttiva 2006/112/CE.
Le principali novità interpretative rinvenibili nella circolare sono così sintetizzabili:
1) gli enti non commerciali e le società non residenti nel territorio dello Stato che hanno una stabile organizzazione in Italia non rientrano - in quanto esclusi dal tenore letterale della norma - tra i soggetti destinatari della disciplina in esame;
2) nei casi di fusione o di scissione, ai soci possono essere assegnati con la disciplina agevolata tutti i beni risultanti in capo alla nuova società (incorporante risultante dalla fusione o beneficiaria della scissione), purché gli stessi siano agevolabili;
3) il cambiamento di destinazione d'uso anche se effettuato in prossimità della data di assegnazione per acquisire lo status di bene agevolabile è scelta preordinata all'esercizio di una facoltà prevista dal legislatore dalla quale origina un legittimo risparmio di imposta non sindacabile ai sensi dell'articolo 10-bis della legge 212/2000;
4) nel caso in cui la società risulti titolare della nuda proprietà e abbia dato in usufrutto il bene al socio (ossia, di un diritto reale parziale sul bene) è possibile beneficiare della disciplina in esame qualora la società si liberi del suo diritto reale parziale assegnando definitivamente il bene al socio;
5) nell'ipotesi di società che si trovano in una fase in cui non è esercitata alcuna attività d'impresa, ma si è in presenza di una mera fase di chiusura dei rapporti di credito/debito verso terzi finalizzata alla cessazione dell'attività (a titolo di esempio, liquidazione), gli immobili possono, in linea generale, rientrare nell'assegnazione agevolata in esame;
6) nel caso di soggetti che affiancano all'attività di mera percezione di canoni di locazione/affitto (passive income) l'esecuzione di una serie di servizi complementari e funzionali all'utilizzazione unitaria del complesso immobiliare, l'inclusione nella disciplina agevolata è consentita a condizione che la prestazione di tali servizi sia "essenziale e determinante".
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IL FONDO PATRIMONIALE NON FERMA L'IPOTECA
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
L’iscrizione ipotecaria per debiti tributari, eseguita ex art. 77 del D.P.R. n. 602/73, su beni oggetto di fondo patrimoniale è legittima. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 25 maggio 2016, n. 10794, che è tornata ad occuparsi dell'annosa questione della protezione offerta dal fondo patrimoniale.
Con la pronuncia in commento, i Giudici di legittimità hanno affermato che l’iscrizione ipotecaria eseguita su beni oggetto di fondo patrimoniale è legittima sulla base della considerazione per la quale l’ipoteca esattoriale non ha natura di atto preordinato all'espropriazione, dovendo piuttosto essere considerata, come già statuito dalle Sezioni Unite (cfr., SS.UU., sentenza n. 15354/2015 e SS.UU., sentenza n. 19667/2014), un atto riferito ad una procedura alternativa all'esecuzione forzata vera e propria.
In altri termini, la Corte di Cassazione ha ritenuto che l’iscrizione ipotecaria esattoriale non possa rientrare tra gli atti esecutivi, bensì tra le misure cautelari (o meglio “deterrenti”), essendo l’ipoteca solo propedeutica ad una eventuale, e non ancora certa, fase esecutiva. Conseguentemente, se l’ipoteca non è preordinata all'espropriazione, allora può essere iscritta anche su beni del fondo patrimoniale, in merito ai quali, in costanza dei requisiti previsti dal codice civile, non può esserci esecuzione.
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IL FONDO PATRIMONIALE NON FERMA L'IPOTECA
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
L’iscrizione ipotecaria per debiti tributari, eseguita ex art. 77 del D.P.R. n. 602/73, su beni oggetto di fondo patrimoniale è legittima. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 25 maggio 2016, n. 10794, che è tornata ad occuparsi dell'annosa questione della protezione offerta dal fondo patrimoniale.
Con la pronuncia in commento, i Giudici di legittimità hanno affermato che l’iscrizione ipotecaria eseguita su beni oggetto di fondo patrimoniale è legittima sulla base della considerazione per la quale l’ipoteca esattoriale non ha natura di atto preordinato all'espropriazione, dovendo piuttosto essere considerata, come già statuito dalle Sezioni Unite (cfr., SS.UU., sentenza n. 15354/2015 e SS.UU., sentenza n. 19667/2014), un atto riferito ad una procedura alternativa all'esecuzione forzata vera e propria.
In altri termini, la Corte di Cassazione ha ritenuto che l’iscrizione ipotecaria esattoriale non possa rientrare tra gli atti esecutivi, bensì tra le misure cautelari (o meglio “deterrenti”), essendo l’ipoteca solo propedeutica ad una eventuale, e non ancora certa, fase esecutiva. Conseguentemente, se l’ipoteca non è preordinata all'espropriazione, allora può essere iscritta anche su beni del fondo patrimoniale, in merito ai quali, in costanza dei requisiti previsti dal codice civile, non può esserci esecuzione.
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NUOVE DISPOSIZIONI FISCALI RELATIVE ALLE PROCEDURE DI CRISI – terza parte
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Come evidenziato in un precedente contributo, il D.L. 14 febbraio 2016 n. 18 contiene disposizioni concernenti la riforma del settore bancario cooperativo, la garanzia sulla cartolarizzazione delle sofferenze (Gacs), il regime fiscale relativo alle procedure di crisi e la gestione collettiva del risparmio. Con particolare riferimento al regime fiscale relativo alle procedure di crisi, si evidenza che rilevanti benefici fiscali sono previsti dagli articoli 14, 15 e 16 del citato decreto.
Preliminarmente, si ricorda che l’articolo 26 del D.L. n. 104/2013, intervenendo sull'articolo 10 del D.Lgs. n. 23/2011 (Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale), ha modificato, a decorrere dal 1° gennaio 2014, la disciplina delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, relativamente ai trasferimenti immobiliari, introducendo un'aliquota unica, pari al 9%, per tutti i trasferimenti immobiliari, tranne quelli aventi ad oggetto la casa adibita ad abitazione principale non di lusso, cui si applica l'aliquota del 2%. Contestualmente, è stato elevato da 168 a 200 euro l'importo di ciascuna delle imposte di registro, ipotecaria e catastale in tutti i casi in cui esso sia stabilito in misura fissa.
Ciò posto, l’art. 16 del D.L. n. 18/2016, per favorire il collocamento degli immobili in sede di vendita giudiziaria, stabilisce, al comma 1, che “gli atti e i provvedimenti recanti il trasferimento della proprietà o di diritti reali su beni immobili emessi a favore di soggetti che svolgono attività d’impresa nell'ambito di una procedura giudiziaria di espropriazione immobiliare di cui al libro III, titolo II, capo IV, del codice di procedura civile, ovvero di una procedura di vendita di cui all'articolo 107 del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro ciascuna a condizione che l'acquirente dichiari che intende trasferirli entro due anni”.
Pertanto, tutti gli atti e i provvedimenti adottati nell'ambito di procedure di espropriazione immobiliare o di procedure di vendita di beni in caso di fallimento, in forza dei quali si determina il trasferimento della proprietà (o di altro diritto reale) su un bene immobile “a favore di soggetti che svolgono attività d’impresa”, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa (200 euro) anziché in misura proporzionale. Tuttavia, affinché trovi applicazione la misura agevolata, è richiesto espressamente che l’acquirente si impegni, con apposita dichiarazione, a ritrasferire l’immobile entro due anni.
Il comma 2 dell’articolo 16 citato disciplina l’ipotesi del mancato avveramento della predetta condizione, precisando che, qualora il bene immobile oggetto del trasferimento “agevolato” non venga ritrasferito dall'acquirente nei due anni, “le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute nella misura ordinaria e si applica una sanzione amministrativa del 30 per cento oltre agli interessi di mora di cui all'articolo 55, comma 4, del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131. Dalla scadenza del biennio decorre il termine per il recupero delle imposte ordinarie da parte dell'amministrazione finanziaria”.
Nel corso dell’esame parlamentare del disegno di legge di conversione del D.L. n. 18/2016 è stato aggiunto all'articolo 16 il comma 2-bis, in base al quale anche i trasferimenti immobiliari, di cui al comma 1, emessi a favore di “soggetti che non svolgono attività d'impresa”, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro, “sempre che in capo all'acquirente ricorrano le condizioni previste alla nota II-bis) all'articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131”, vale a dire le condizioni per usufruire dei benefici prima casa.
L’ultimo periodo del comma 2-bis stabilisce che, “in caso di dichiarazione mendace nell'atto di acquisto, ovvero di rivendita nel quinquennio dalla data dell’atto, si applicano le disposizioni indicate nella predetta nota”. Pertanto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sanzione pecuniaria pari al 30% delle stesse imposte e sono dovuti gli interessi di mora.
Infine, ai sensi del successivo comma 3, le disposizioni di cui all'articolo 16 hanno effetto temporaneo; le stesse, infatti, si applicano agli atti emessi dal 16 febbraio 2016 (data di entrata in vigore del Dl 18/2016) fino al 31 dicembre 2016.
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NUOVE DISPOSIZIONI FISCALI RELATIVE ALLE PROCEDURE DI CRISI – terza parte
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
Come evidenziato in un precedente contributo, il D.L. 14 febbraio 2016 n. 18 contiene disposizioni concernenti la riforma del settore bancario cooperativo, la garanzia sulla cartolarizzazione delle sofferenze (Gacs), il regime fiscale relativo alle procedure di crisi e la gestione collettiva del risparmio. Con particolare riferimento al regime fiscale relativo alle procedure di crisi, si evidenza che rilevanti benefici fiscali sono previsti dagli articoli 14, 15 e 16 del citato decreto.
Preliminarmente, si ricorda che l’articolo 26 del D.L. n. 104/2013, intervenendo sull'articolo 10 del D.Lgs. n. 23/2011 (Disposizioni in materia di federalismo fiscale municipale), ha modificato, a decorrere dal 1° gennaio 2014, la disciplina delle imposte di registro, ipotecaria e catastale, relativamente ai trasferimenti immobiliari, introducendo un'aliquota unica, pari al 9%, per tutti i trasferimenti immobiliari, tranne quelli aventi ad oggetto la casa adibita ad abitazione principale non di lusso, cui si applica l'aliquota del 2%. Contestualmente, è stato elevato da 168 a 200 euro l'importo di ciascuna delle imposte di registro, ipotecaria e catastale in tutti i casi in cui esso sia stabilito in misura fissa.
Ciò posto, l’art. 16 del D.L. n. 18/2016, per favorire il collocamento degli immobili in sede di vendita giudiziaria, stabilisce, al comma 1, che “gli atti e i provvedimenti recanti il trasferimento della proprietà o di diritti reali su beni immobili emessi a favore di soggetti che svolgono attività d’impresa nell'ambito di una procedura giudiziaria di espropriazione immobiliare di cui al libro III, titolo II, capo IV, del codice di procedura civile, ovvero di una procedura di vendita di cui all'articolo 107 del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro ciascuna a condizione che l'acquirente dichiari che intende trasferirli entro due anni”.
Pertanto, tutti gli atti e i provvedimenti adottati nell'ambito di procedure di espropriazione immobiliare o di procedure di vendita di beni in caso di fallimento, in forza dei quali si determina il trasferimento della proprietà (o di altro diritto reale) su un bene immobile “a favore di soggetti che svolgono attività d’impresa”, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa (200 euro) anziché in misura proporzionale. Tuttavia, affinché trovi applicazione la misura agevolata, è richiesto espressamente che l’acquirente si impegni, con apposita dichiarazione, a ritrasferire l’immobile entro due anni.
Il comma 2 dell’articolo 16 citato disciplina l’ipotesi del mancato avveramento della predetta condizione, precisando che, qualora il bene immobile oggetto del trasferimento “agevolato” non venga ritrasferito dall'acquirente nei due anni, “le imposte di registro, ipotecaria e catastale sono dovute nella misura ordinaria e si applica una sanzione amministrativa del 30 per cento oltre agli interessi di mora di cui all'articolo 55, comma 4, del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131. Dalla scadenza del biennio decorre il termine per il recupero delle imposte ordinarie da parte dell'amministrazione finanziaria”.
Nel corso dell’esame parlamentare del disegno di legge di conversione del D.L. n. 18/2016 è stato aggiunto all'articolo 16 il comma 2-bis, in base al quale anche i trasferimenti immobiliari, di cui al comma 1, emessi a favore di “soggetti che non svolgono attività d'impresa”, sono assoggettati alle imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 200 euro, “sempre che in capo all'acquirente ricorrano le condizioni previste alla nota II-bis) all'articolo 1 della tariffa, parte prima, allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131”, vale a dire le condizioni per usufruire dei benefici prima casa.
L’ultimo periodo del comma 2-bis stabilisce che, “in caso di dichiarazione mendace nell'atto di acquisto, ovvero di rivendita nel quinquennio dalla data dell’atto, si applicano le disposizioni indicate nella predetta nota”. Pertanto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sanzione pecuniaria pari al 30% delle stesse imposte e sono dovuti gli interessi di mora.
Infine, ai sensi del successivo comma 3, le disposizioni di cui all'articolo 16 hanno effetto temporaneo; le stesse, infatti, si applicano agli atti emessi dal 16 febbraio 2016 (data di entrata in vigore del Dl 18/2016) fino al 31 dicembre 2016.
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AL VIA LA NOTIFICA A MEZZO PEC DELLE CARTELLE DI PAGAMENTO
Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario
A decorrere dal 1° giugno 2016, l’Agente della Riscossione dovrà notificare le cartelle di pagamento mediante invio di posta elettronica certificata all'indirizzo risultante dall'indice nazionale INI-PEC. Infatti, il D.Lgs. 159/2015, recante “Misure per la semplificazione e razionalizzazione delle norme in materia di riscossione”, ha modificato l’art. 26 del D.P.R. n. 602 del 1973, prevedendo, espressamente, all'art. 14, l’obbligo di procedere alla notifica a mezzo PEC, qualora destinatari degli atti di riscossione siano professionisti ed imprese individuali o costituite in forma societaria.
Con apposito comunicato, Equitalia ha rimarcato l’obbligo per i professionisti di attivare un indirizzo PEC e di comunicarlo all'Ordine di appartenenza, il quale sarà, a sua volta, tenuto ad inviare ed aggiornare puntualmente l’elenco degli indirizzi all'indice nazionale INI-PEC, di cui il Concessionario si riserva la consultazione, nonché l’estrazione, anche in forma massiva. Nel documento citato si precisa altresì che, sia in caso di indirizzo PEC non valido o inattivo, sia in caso di casella email satura malgrado il secondo tentativo effettuato a distanza di 15 giorni dal primo, l’atto verrà inviato telematicamente alla Camera di Commercio competente per territorio e sarà sempre reperibile on line in un’apposita sezione del sito internet della medesima.
In ogni caso, il contribuente riceverà comunicazione dell’avvenuto deposito telematico a mezzo di raccomandata con avviso di ricevimento. Per i contribuenti persone fisiche, non ricompresi nelle suddette categorie giuridiche, l’utilizzo dello strumento telematico rimarrà, invece, facoltativo. In tali ipotesi, la notifica via PEC sarà, pertanto, consentita solo in seguito ad esplicita richiesta in tal senso da parte del privato cittadino e a condizione che l’indirizzo di posta elettronica certificata sia stato dichiarato al momento della sottoscrizione della richiesta stessa o comunicato successivamente all'Agente della Riscossione.
Sul punto, si rileva sinteticamente che, secondo la giurisprudenza di merito (cfr., CTP di Lecce, sentenza n. 611 del 26 febbraio 2016 e CTP di Napoli, sentenza n. 1817 del 12 maggio 2016), è nulla la notifica a mezzo PEC della cartella di pagamento, in quanto tale modalità di notifica non offrirebbe le stesse garanzie di una raccomandata tradizionale dal momento che ad essere trasmesso al contribuente non sarebbe l’originale della cartella di pagamento, ma solo una sua copia informatica, peraltro priva di qualsiasi attestazione di conformità apposta da un pubblico ufficiale.
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