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ACCERTAMENTO DOGANALE: QUALI SONO LE NOVITÀ INTRODOTTE DAL NUOVO CODICE DOGANALE DELL'UNIONE?

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario

A seguito dell'entrata in vigore del nuovo Codice Doganale dell'Unione (CDU), si registrano due importanti novità in materia di accertamento doganale.

Contraddittorio preventivo
La prima novità è rappresentata dalla obbligatorietà del contraddittorio preventivo in tema di tributi armonizzati (IVA, dogane e accise), con riferimento ai quali trova applicazione, oltre al diritto nazionale, anche il diritto dell'Unione europea, che stabilisce tale obbligo in via generale.

L'art. 41 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione europea stabilisce infatti che "1. Ogni individuo ha diritto a che le questioni che lo riguardano siano trattate in modo imparziale, equo ed entro un termine ragionevole dalle istituzioni e dagli organi dell’Unione. 2. Tale diritto comprende in particolare: il diritto di ogni individuo di essere ascoltato prima che nei suoi confronti venga adottato un provvedimento individuale che gli rechi pregiudizio".

Ma non solo. L'art. 22, comma 6 del CDU, dispone parimenti che "prima di prendere una decisione che abbia conseguenze sfavorevoli per il richiedente, le autorità doganali comunicano le motivazioni su cui intendono basare la decisione al richiedente, cui è data la possibilità di esprimere il proprio punto di vista entro un dato termine a decorrere dalla data in cui il richiedente riceve la comunicazione o si ritiene l'abbia ricevuta. Dopo la scadenza di detto termine, la decisione è notificata nella debita forma al richiedente".

Pertanto, ne deriva che, in tema di tributi armonizzati, la violazione dell'obbligo del contraddittorio endoprocedimentale da parte dell'Amministrazione comporta, in ogni caso, anche in campo tributario, l'invalidità dell'atto, purché, in giudizio, il contribuente assolva l'onere di enunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse stato tempestivamente attivato e che l'opposizione di dette ragioni si riveli non puramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canone generale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtà processuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalità di corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali è stato predisposto.

Prescrizione
La seconda novità riguarda invece il termine di prescrizione previsto per l'emissione di un avviso di rettifica dell'accertamento, nel caso in cui l'operazione di importazione si qualifichi congiuntamente fonte della obbligazione doganale e fatto rilevante sotto l'aspetto penale.

In passato, qualora la notizia di reato (c.d. notitia criminis) non fosse stata trasmessa alla Procura della Repubblica entro tre anni dall'operazione, il successivo accertamento doganale doveva ritenersi illegittimo. Oggi, invece, l'art. 103, comma 2 del CDU, prevede che "quando l'obbligazione doganale sorge in seguito a un atto che nel momento in cui è stato commesso era perseguibile penalmente, il termine di tre anni di cui al paragrafo 1 è esteso a minimo cinque anni e massimo dieci anni conformemente al diritto nazionale".

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TRUST AUTODICHIARATO CON IMPOSTA DI DONAZIONE SOLO ALL'ATTO DEL TRASFERIMENTO FINALE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario

Il trust autodichiarato in cui siano conferiti immobili e partecipazioni sconta, in sede di costituzione, le sole imposte ipotecaria e catastale fisse, atteso che esso non determina alcun trasferimento. Le imposte sul trasferimento saranno dovute solo quando quest'ultimo sarà effettivamente realizzato, ovvero quando i beni saranno trasferiti dal trustee ai beneficiari designati. È questo il principio sancito dalla Corte di Cassazione, con sentenza del 26 ottobre 2016, n. 21614, contrariamente a quanto dalla stessa sancito in alcune ordinanze del 2015 e del 2016.

Nella pronuncia in commento, la Suprema Corte, dopo aver inquadrato il trust autodichiarato tra le liberalità indirette, afferma che, per mezzo di tale istituto, il disponente intende beneficiare i soggetti prescelti in modo indiretto, ovvero servendosi del trustee, che ha il compito di eseguire il programma del trust definito dal disponente. Pertanto, il trust autodichiarato ha effetti meramente segregativi, atteso che il trustee non ne diventa proprietario ma solo amministratore e che i beni in trust non potranno che essere attribuiti ai beneficiari scelti dal disponente.

Secondo i Supremi Giudici, questa ricostruzione consente di rifiutare l'impostazione dell'Agenzia delle Entrate, che riteneva esistente un "trasferimento" nel trust autodichiarato e di superare anche quanto sancito nelle precedenti ordinanze della Cassazione, che, basandosi su elementi esclusivamente letterali, affermano che l'imposta sui vincoli di destinazione di cui all'art. 2, comma 47 del D.L. 262/2006 prescinde dal presupposto impositivo dell'imposta di donazione.

Infatti, osserva la Corte di Cassazione, il D.L. 262/2006, che ha reistituito l'imposta sulle donazioni, vi ha, sì, incluso anche i "vincoli di destinazione", ma non per escluderli dal presupposto impositivo dell'imposta di donazione, bensì proprio per assoggettarli ad essa. In altri termini, l'intento del legislatore del 2006 non era quello di assoggettare ad imposta di donazione vincoli di destinazione privi di trasferimento, bensì quello di evitare che i trasferimenti di ricchezza realizzati mediante vincoli di destinazione potessero sfuggire all'imposta di donazione a causa della "vecchia" definizione dell'oggetto del tributo.

Alla luce di tale ragionamento, i Giudici di Piazza Cavour concludono che il trust autodichiarato, in assenza di ogni trasferimento di beni o ricchezza, non soddisfa il presupposto impositivo né dell’imposta sulle donazioni, né, ove concerna immobili, delle imposte ipotecaria e catastale. Le imposte sul trasferimento saranno applicate pertanto solo quando l'effettivo trasferimento di beni e l'arricchimento dei beneficiari si realizzerà.

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I REGIMI SPECIALI IN BASE AL NUOVO CODICE DOGANALE DELL'UNIONE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario

Con nota Prot. 84724 del 10 ottobre 2016, l'Agenzia delle Dogane ha fornito chiarimenti in merito ai regimi speciali, a seguito della riforma che ha interessato il Codice Doganale dell'Unione (CDU).

Trasformazione sotto controllo doganale
A partire dal 1° maggio 2016, le operazioni compiute nell'ambito di autorizzazioni alla trasformazione sotto controllo doganale, in essere alla predetta data, devono essere gestite come operazioni di perfezionamento attivo. Conseguentemente, la riscossione dell'IVA gravante sulle operazioni in questione è effettuata con la modalità prevista per il perfezionamento attivo, ossia:
- sospensione del dazio e dell'IVA all'atto del vincolo della merce al regime;
- successiva riscossione dei diritti doganali all'atto dell'importazione definitiva della stessa.
L'assolvimento dell'Iva all'atto dell'importazione può avvenire anche attraverso la presentazione della dichiarazione d'intento per l'utilizzo del plafond.
Per quanto concerne il dazio, la Commissione europea ha precisato che non è più consentito, agli operatori economici che fanno uso di tale procedura, di beneficiare dell'esenzione o riduzione daziaria. Pertanto, dal 1° maggio 2016 viene applicata l'aliquota daziaria prevista dalla tariffa doganale, senza la possibilità di avvalersi del certificato di origine preferenziale presentato all'atto del vincolo della merce.

La determinazione del valore nel perfezionamento attivo
In ipotesi di importazione definitiva dei prodotti ottenuti dalle lavorazioni in regime di perfezionamento attivo, il valore delle merci deve essere determinato sulla base delle regole generali previste dagli artt. 70 e 74 del Codice Doganale dell'Unione.
Qualora nella lavorazione siano utilizzate anche merci unionali (oltre a merci terze), se l'operatore opta per la modalità di tassazione di cui all'art. 85 del CDU, le merci unionali vanno incluse nel valore da dichiarare all'importazione. Al contrario, se l'operatore sceglie il metodo di tassazione di cui all'art. 86 del CDU, il valore finale può essere determinato senza considerare il valore delle merci unionali.

Prodotti trasformati in regime di perfezionamento passivo
Il nuovo metodo di calcolo dei dazi all'importazione sui prodotti trasformati in regime di perfezionamento passivo di cui all'art. 75 del RD è applicabile nelle sole ipotesi in cui sul prodotto trasformato sia previsto un dazio specifico. Invece, qualora siano applicabili i c.d. dazi ad valorem, è utilizzabile il criterio del dazio generale di cui all'art. 86 del CDU.
Va inoltre rilevato che non è più previsto l'obbligo di rilascio dell'autorizzazione di perfezionamento passivo al soggetto che fa effettuare le lavorazioni all'estero. Conseguentemente, il titolare dell'autorizzazione di perfezionamento passivo non deve necessariamente essere colui che organizza le lavorazioni che vengono svolte al di fuori del territorio dell'Unione.

Uso finale
Il trattamento favorevole previsto per le merci immesse in libera pratica con "destinazione particolare" è inquadrato dal Codice Doganale dell'Unione tra i regimi speciali, con conseguente applicazione delle disposizioni generali del titolo VII, capo I, oltre che di talune norme specifiche.
Con riferimento alla fase dell'appuramento dell'uso finale, si rileva che l'uscita delle merci dal territorio doganale dell'Unione, nell'ipotesi di cui all'art. 254, par.4, lett. b), del CDU, non va considerata alla stregua del vincolo al regime di esportazione, dato che le merci permangono nell'alveo dell'uso finale fino alla loro uscita dal territorio doganale della UE, che sarà attestata mediante il compimento delle ordinarie formalità doganali concernenti la dichiarazione per l'esportazione e l'assoggettamento delle merci alle disposizioni che sarebbero state applicabili in caso di vincolo delle stesse al regime di esportazione.
Dunque, solo con il corretto assolvimento delle procedure appena indicate è comprovata l'uscita delle merci dal territorio doganale dell'Unione ed estinta l'obbligazione doganale.
Qualora il regime di uso finale si concluda con la distruzione delle merci, eventuali cascami e avanzi derivanti da tale operazione acquistano lo status di merci non unionali e vengono considerati vincolati al regime di deposito doganale, al quale si potrà dare poi esito con qualsiasi regime.

Contenuto della dichiarazione doganale
Nel caso di rilascio di autorizzazioni al perfezionamento attivo, passivo, ammissione temporanea e uso finale su dichiarazione doganale, la predetta dichiarazione deve contenere (anche in allegato) i dati previsti dall'art. 55, par. 1), 8 RDT, riguardanti una serie di informazioni concernenti l'operazione svolta (il tipo di trasformazione o utilizzo, la descrizione delle merci, il termine di appuramento ecc.).

Competenza rilascio autorizzazioni doganali
L'Ufficio doganale competente al rilascio delle autorizzazioni di perfezionamento attivo, passivo e uso finale è quello competente sul luogo in cui è tenuta ovvero è accessibile la contabilità del richiedente ai fini doganali, nonché dove vengono svolte almeno parte delle lavorazioni. Qualora non sia possibile determinare l'autorità doganale competente, l'autorizzazione è rilasciata dall'Ufficio nel cui ambito territoriale il richiedente tiene le scritture contabili ai fini doganali.

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I REGIMI SPECIALI IN BASE AL NUOVO CODICE DOGANALE DELL'UNIONE

Di Angelo Ginex, Dottorando di ricerca in Diritto Tributario e Avvocato, Ginex & Partners Studio Legale Tributario

Con nota Prot. 84724 del 10 ottobre 2016, l'Agenzia delle Dogane ha fornito chiarimenti in merito ai regimi speciali, a seguito della riforma che ha interessato il Codice Doganale dell'Unione (CDU).

Trasformazione sotto controllo doganale
A partire dal 1° maggio 2016, le operazioni compiute nell'ambito di autorizzazioni alla trasformazione sotto controllo doganale, in essere alla predetta data, devono essere gestite come operazioni di perfezionamento attivo. Conseguentemente, la riscossione dell'IVA gravante sulle operazioni in questione è effettuata con la modalità prevista per il perfezionamento attivo, ossia:
- sospensione del dazio e dell'IVA all'atto del vincolo della merce al regime;
- successiva riscossione dei diritti doganali all'atto dell'importazione definitiva della stessa.
L'assolvimento dell'Iva all'atto dell'importazione può avvenire anche attraverso la presentazione della dichiarazione d'intento per l'utilizzo del plafond.
Per quanto concerne il dazio, la Commissione europea ha precisato che non è più consentito, agli operatori economici che fanno uso di tale procedura, di beneficiare dell'esenzione o riduzione daziaria. Pertanto, dal 1° maggio 2016 viene applicata l'aliquota daziaria prevista dalla tariffa doganale, senza la possibilità di avvalersi del certificato di origine preferenziale presentato all'atto del vincolo della merce.

La determinazione del valore nel perfezionamento attivo
In ipotesi di importazione definitiva dei prodotti ottenuti dalle lavorazioni in regime di perfezionamento attivo, il valore delle merci deve essere determinato sulla base delle regole generali previste dagli artt. 70 e 74 del Codice Doganale dell'Unione.
Qualora nella lavorazione siano utilizzate anche merci unionali (oltre a merci terze), se l'operatore opta per la modalità di tassazione di cui all'art. 85 del CDU, le merci unionali vanno incluse nel valore da dichiarare all'importazione. Al contrario, se l'operatore sceglie il metodo di tassazione di cui all'art. 86 del CDU, il valore finale può essere determinato senza considerare il valore delle merci unionali.

Prodotti trasformati in regime di perfezionamento passivo
Il nuovo metodo di calcolo dei dazi all'importazione sui prodotti trasformati in regime di perfezionamento passivo di cui all'art. 75 del RD è applicabile nelle sole ipotesi in cui sul prodotto trasformato sia previsto un dazio specifico. Invece, qualora siano applicabili i c.d. dazi ad valorem, è utilizzabile il criterio del dazio generale di cui all'art. 86 del CDU.
Va inoltre rilevato che non è più previsto l'obbligo di rilascio dell'autorizzazione di perfezionamento passivo al soggetto che fa effettuare le lavorazioni all'estero. Conseguentemente, il titolare dell'autorizzazione di perfezionamento passivo non deve necessariamente essere colui che organizza le lavorazioni che vengono svolte al di fuori del territorio dell'Unione.

Uso finale
Il trattamento favorevole previsto per le merci immesse in libera pratica con "destinazione particolare" è inquadrato dal Codice Doganale dell'Unione tra i regimi speciali, con conseguente applicazione delle disposizioni generali del titolo VII, capo I, oltre che di talune norme specifiche.
Con riferimento alla fase dell'appuramento dell'uso finale, si rileva che l'uscita delle merci dal territorio doganale dell'Unione, nell'ipotesi di cui all'art. 254, par.4, lett. b), del CDU, non va considerata alla stregua del vincolo al regime di esportazione, dato che le merci permangono nell'alveo dell'uso finale fino alla loro uscita dal territorio doganale della UE, che sarà attestata mediante il compimento delle ordinarie formalità doganali concernenti la dichiarazione per l'esportazione e l'assoggettamento delle merci alle disposizioni che sarebbero state applicabili in caso di vincolo delle stesse al regime di esportazione.
Dunque, solo con il corretto assolvimento delle procedure appena indicate è comprovata l'uscita delle merci dal territorio doganale dell'Unione ed estinta l'obbligazione doganale.
Qualora il regime di uso finale si concluda con la distruzione delle merci, eventuali cascami e avanzi derivanti da tale operazione acquistano lo status di merci non unionali e vengono considerati vincolati al regime di deposito doganale, al quale si potrà dare poi esito con qualsiasi regime.

Contenuto della dichiarazione doganale
Nel caso di rilascio di autorizzazioni al perfezionamento attivo, passivo, ammissione temporanea e uso finale su dichiarazione doganale, la predetta dichiarazione deve contenere (anche in allegato) i dati previsti dall'art. 55, par. 1), 8 RDT, riguardanti una serie di informazioni concernenti l'operazione svolta (il tipo di trasformazione o utilizzo, la descrizione delle merci, il termine di appuramento ecc.).

Competenza rilascio autorizzazioni doganali
L'Ufficio doganale competente al rilascio delle autorizzazioni di perfezionamento attivo, passivo e uso finale è quello competente sul luogo in cui è tenuta ovvero è accessibile la contabilità del richiedente ai fini doganali, nonché dove vengono svolte almeno parte delle lavorazioni. Qualora non sia possibile determinare l'autorità doganale competente, l'autorizzazione è rilasciata dall'Ufficio nel cui ambito territoriale il richiedente tiene le scritture contabili ai fini doganali.

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